Interpretacja indywidualna z dnia 21 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.26.2024.1.AKS

Przy zakupie towarów i usług od kontrahentów spoza terenu Polski (WNT i import usług) Spółka nie ma prawa do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, traktując w takiej sytuacji podatek VAT jako neutralny, wynoszący zero (w sytuacji, w której udział sprzedaży opodatkowanej w całości sprzedaży nie przekracza 2%).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wskazania, czy przy zakupie towarów i usług od kontrahentów spoza terenu Polski (WNT i import usług) Spółka ma prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, traktując w takiej sytuacji podatek VAT jako neutralny, wynoszący zero (w sytuacji, w której udział sprzedaży opodatkowanej w całości sprzedaży nie przekracza 2%).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka rozpoczęła działalność w grudniu 2022 r. Głównym zakresem działalności jest ogólna i specjalistyczna praktyka lekarska (PKD: 86.21.Z, 86.22.Z).

Spółka została zgłoszona jako podatnik czynny podatku od towarów i usług.

Świadczone usługi medyczne dla osób fizycznych są rejestrowane przy pomocy kasy fiskalnej ze zwolnioną stawką podatku VAT. Dodatkowo świadczone są usługi tłumaczeń opisu badań z języka polskiego, głównie na język ukraiński dla pacjentów z Ukrainy, opodatkowane stawką 23%. Stosunek sprzedaży usług tłumaczeń do całkowitej sprzedaży nie przekracza 2%, stąd Spółka nie pomniejsza podatku VAT należnego.

Oprócz faktur zakupu od krajowych dostawców, Spółka korzysta z dostawców towarów i usług z krajów UE i rozlicza je jako WNT lub import usług. Do takich faktur od zagranicznych dostawców Spółka nalicza VAT należny i naliczony. Jednakże ze względu na sprzedaż świadczonych usług medycznych zwolnionych od podatku VAT, nie pomniejsza podatku VAT należnego o podatek naliczony.

Całą wartość podatku należnego z danej faktury (WNT lub import usług) odprowadza do Urzędu Skarbowego.

Pytanie

Czy przy zakupie towarów i usług od kontrahentów spoza terenu Polski (WNT i import usług) Spółka ma prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, traktując w takiej sytuacji podatek VAT jako neutralny, wynoszący zero (w sytuacji, w której udział sprzedaży opodatkowanej w całości sprzedaży nie przekracza 2%)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu importu usług.

Zdaniem Spółki, w opisanym stanie sprawy, gdy wykorzystuje sprowadzone towary z UE i importowane usługi w całości do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, nie przysługuje jej pomniejszenie podatku VAT należnego o jakąkolwiek część podatku VAT naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wnioskujest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 5 ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Mocą ust. 2 powołanego artykułu:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy:

Z kolei, w świetle art. 9 ust. 1 ustawy:

Według art. 9 ust. 2 ustawy:

Zatem, przy spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w transakcji, wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy, ma miejsce na terytorium Polski wówczas, gdy w wyniku dostawy, w ramach której dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel towary są wysyłane lub transportowane na terytorium Polski z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c) ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca umożliwił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy. Art. 90 ustawy znajduje zastosowanie w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka rozpoczęła działalność w grudniu 2022 r. Głównym zakresem działalności jest ogólna i specjalistyczna praktyka lekarska (PKD: 86.21.Z, 86.22.Z). Spółka została zgłoszona jako podatnik czynny podatku od towarów i usług. Świadczone usługi medyczne dla osób fizycznych są rejestrowane przy pomocy kasy fiskalnej ze zwolnioną stawką podatku VAT. Dodatkowo świadczone są usługi tłumaczeń opisu badań z języka polskiego głównie na język ukraiński dla pacjentów z Ukrainy, które są opodatkowane stawką 23%. Stosunek sprzedaży usług tłumaczeń do całkowitej sprzedaży nie przekracza 2%, stąd Spółka nie pomniejsza podatku VAT należnego. Oprócz faktur zakupu od krajowych dostawców, Spółka korzysta z dostawców towarów i usług z krajów UE i rozlicza je jako WNT lub import usług. Do takich faktur od zagranicznych dostawców Spółka nalicza VAT należny i naliczony. Jednakże ze względu na sprzedaż świadczonych usług medycznych zwolnionych od podatku VAT, nie pomniejsza podatku VAT należnego o podatek naliczony. Całą wartość podatku należnego z danej faktury (WNT lub import usług) odprowadza do Urzędu Skarbowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy przy zakupie towarów i usług od kontrahentów spoza terytorium Polski (WNT i import usług) Spółka ma prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, traktując w takiej sytuacji podatek VAT jako neutralny, wynoszący zero (w sytuacji, w której udział sprzedaży opodatkowanej w całości sprzedaży nie przekracza 2%).

Należy zauważyć, że w przypadku, gdy podatnik dokonuje importu usług, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu takiego nabycia. Natomiast co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku importu usług powstaje – zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy – w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika usług powstał obowiązek podatkowy. Podatnik może również skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 86 ust. 11 w myśl, którego jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z kolei w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powołany przepis art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c) ustawy stanowi, że kwota podatku naliczonego jest kwotą podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ustawy. Podatnik, który nabywa towary w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju musi z tego tytułu rozliczyć podatek VAT w Polsce. Wobec powyższego, ma on obowiązek dokonania samoobliczenia podatku należnego z tego tytułu i wykazania go w deklaracji podatkowej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. W takim przypadku kwota VAT należnego wykazana przez podatnika będzie jednocześnie kwotą VAT naliczonego podlegającą odliczeniu (z uwzględnieniem wyłączeń ustawowych), na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c) ustawy.

Wobec powyższego, w przypadku WNT oraz importu usług warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest uwzględnienie przez podatnika kwoty podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Zatem dla obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu WNT oraz importu usług istotne jest uwzględnienie kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji podatkowej (tj. tej, w której powinno nastąpić rozliczenie podatku należnego z tytułu WNT oraz importu usług z uwzględnieniem terminu powstania obowiązku podatkowego).

W tych okolicznościach to wyłącznie sam podatnik – uwzględniając w deklaracji podatkowej podatek należny z tytułu WNT oraz importu usług – może równocześnie w tej samej deklaracji skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego lub skorzystać z tego prawa z uwzględnieniem terminów późniejszych w zw. z art. 86 ust. 11 ustawy.

Ponadto, w odniesieniu do możliwości odliczenia podatku naliczonego, jak wynika z powołanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.

Należy zatem stwierdzić, że jeżeli stosunek sprzedaży usług tłumaczeń do całkowitej sprzedaży nie przekracza 2%, a Wnioskodawca korzysta/będzie korzystać z przysługującego uprawnienia określonego przez ustawodawcę w art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy i uznaje, że proporcja obliczona na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy wynosi 0%, to Spółce nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu dokonanych WNT oraz importu usług związanych z działalnością zwolnioną i opodatkowaną.

Podsumowując, przy zakupie towarów i usług od kontrahentów spoza terenu Polski (WNT i import usług) Spółka nie ma/nie będzie miała prawa do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, traktując podatek VAT jako neutralny, wynoszący zero w sytuacji, w której udział sprzedaży opodatkowanej w całości sprzedaży nie przekracza 2%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).