Interpretacja indywidualna z dnia 7 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.568.2023.2.MR

Prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy,przy jednoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej jako czynny podatnik podatku VAT w zakresie wskazanych we wniosku usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 24 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, przy jednoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej jako czynny podatnik podatku VAT w zakresie wskazanych we wniosku usług. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 26 stycznia 2024 r. (wpływ 29 stycznia 2024 r.) oraz z 2 lutego 2024 r. (wpływ 2 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie przedstawiony w piśmie z 26 stycznia 2024 r.)

Podatnik A:

1)sprzedaje produkty rolne (z działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 UVAT) tylko z własnego gospodarstwa rolnego, będąc w tym wariancie rolnikiem ryczałtowym, w rozumieniu art. 2 pkt 19 UVAT i jest z tytułu tej działalności zwolniony od podatku od towarów i usług (zwanego dalej podatkiem VAT) na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 UVAT (z tego zwolnienia z podatku VAT nie zrezygnował w oparciu o art. 43 ust. 3 UVAT).

W ramach tej działalności nie świadczy usług rolniczych, w rozumieniu art. 2 pkt 19 i 21 lit. a UVAT, oraz nie sprzedaje płodów rolnych zakupionych od innych podmiotów;

2)prowadzi działalność gospodarczą, jako czynny i zarejestrowany podatnik podatku VAT od 1 czerwca 2019 r., w ramach której świadczy usługi:

a)usługi ziemne sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.12.12.0 (Roboty ziemne: roboty związane z kopaniem rowów i wykopów oraz przemieszczaniem ziemi);

b)usługi budowlane sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.99.90.0 (Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych);

c)usługi melioracyjne sklasyfikowane pod numerem PKWiU 01.61.10.0 (Usługi wspomagające produkcję roślinną).

Podatnik płaci podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 26 stycznia 2024 r.)

Czy podatnik ma prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, przy jednoczesnym prowadzeniu opisanej działalności gospodarczej jako czynny podatnik podatku VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, podmiot, który dokonuje dostawy produktów rolnych lub świadczy usługi rolnicze, może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), posługując się statusem rolnika ryczałtowego. Gdy rolnik ryczałtowy, oprócz prowadzenia gospodarstwa rolnego, planuje dokonywać także innych czynności podlegających VAT, może być w tym zakresie podatnikiem VAT czynnym. Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego od VAT jako rolnik ryczałtowy i jednocześnie podatnika VAT czynnego.

W związku tym, rolnik ryczałtowy prowadzący dodatkową działalność gospodarczą może:

-korzystać ze zwolnienia jako rolnik ryczałtowy, dokonujący dostawy produktów rolnych oraz korzystać ze zwolnienia od VAT z tytułu innej działalności gospodarczej, w przypadku gdy wartość sprzedaży w tej działalności nie przekroczyła w poprzednim roku limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (tj. 200.000 zł),

-korzystać ze zwolnienia jako rolnik ryczałtowy i równocześnie być podatnikiem VAT z tytułu dostaw innych produktów niż produkty rolne oraz świadczenia usług innych niż usługi rolnicze; opodatkowanie to może być skutkiem wyboru podatnika – jeśli wartość sprzedaży z tego tytułu nie przekroczyła limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (tj. 200.000 zł), lub może być obligatoryjne – jeśli sprzedaż taka przekroczyła ten limit bądź gdy sprzedaż nie przekroczyła limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, ale podatnik wykonuje czynności wykluczające z możliwości korzystania ze zwolnienia od VAT, wymienione w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT,

-zrezygnować ze statusu rolnika ryczałtowego i zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i wówczas cała prowadzona przez niego działalność zostanie objęta VAT na ogólnych zasadach.

Podatnik wybrał drugi wariant prowadzenia działalności gospodarczej w połączeniu z działalnością rolną i wybrał opodatkowanie VAT od 1 czerwca 2019 r. wyłącznie działalności gospodarczej . We wpisie do CEDiG w kodzie PKD główna działalność gospodarcza wpisał: 01.61.Z działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną, w pozostałych 43.12.Z przygotowanie terenu pod budowę, 43.22.Z wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, 43.99.Z pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, 49.41.Z transport drogowy towarów.

Podatnik stoi na stanowisku, że prowadzona przez Niego działalność gospodarcza nie ma wpływu na pozostawanie w działalności rolniczej w charakterze rolnika ryczałtowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy:

Natomiast w myśl art. 15 ust. 5 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 15 ustawy:

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, że działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych stanowi wykonywanie działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy wynika, że:

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 21 ustawy:

Zgodnie z art. art. 2 pkt 16 ustawy:

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Ponadto w myśl art. 43 ust. 3 ustawy:

Natomiast w oparciu o art. 43 ust. 5 ustawy:

Wskazać należy, że zwolnienie rolnika ryczałtowego od podatku VAT ma charakter mieszany, tj. przedmiotowo-podmiotowy. Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w wyraźnie wskazanym zakresie. Świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nie uprawniająca go do zwolnienia przedmiotowego (np. działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji, dzierżawa, świadczenie usług innych niż rolnicze), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu wg stawek właściwych dla tych czynności.

Stosownie do art. 295 ust. 1 pkt 5 Rozdziału 2 Wspólny system ryczałtowy dla rolników Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.):

Zatem za usługi rolnicze należy uznać usługi świadczone przez rolnika, czyli podatnika prowadzącego działalność w ramach gospodarstwa rolnego, leśnego lub rybackiego, które zwykle odgrywają rolę w produkcji rolnej, z wykorzystaniem jego siły roboczej lub przy użyciu sprzętu zwykle wykorzystywanego w takim gospodarstwie.

Zgodnie z załącznikiem nr VIII do Dyrektywy, w szczególności za usługi rolnicze uznaje się:

W tym miejscu należy wskazać, że powyższa lista nie ma charakteru zamkniętego. Oznacza to, że wszystkie czynności, które zwykle odgrywają rolę w produkcji rolnej, z wykorzystaniem siły roboczej lub przy użyciu sprzętu w gospodarstwie rolnym będą stanowiły usługi rolnicze. Należy również podkreślić, że w sytuacji, gdy wymienione usługi będą wykonywane przez osobę inną niż rolnik nie stanowią one usług rolniczych dla potrzeb wspólnego systemu ryczałtowego.

Biorąc pod uwagę definicję działalności rolniczej, zawartą w art. 2 pkt 15 ustawy, uznać należy, że rolnicy, prowadzący taką działalność, z wyjątkiem tych, którzy dobrowolnie dokonali rejestracji w zakresie VAT jako podatnicy VAT czynni oraz takich, którzy na podstawie odrębnych przepisów są obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych, z mocy ustawy są rolnikami ryczałtowymi w zakresie działalności rolniczej, tj. zarówno sprzedaży produktów rolnych pochodzących z tej działalności, jak również świadczenia usług rolniczych, ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi dla podatników posiadających status rolnika ryczałtowego.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 96 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, iż podmiot będący rolnikiem ryczałtowym może być – w pozostałym zakresie swojej działalności pozarolniczej – podatnikiem VAT czynnym (niekorzystającym ze zwolnienia). Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) i jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wówczas – chociaż w pozostałej części podatnik prowadzi działalność opodatkowaną niezwiązaną z działalnością rolniczą – dostawa własnych produktów rolnych oraz świadczenie usług rolniczych jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca sprzedaje produkty rolne (z działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy) tylko z własnego gospodarstwa rolnego, będąc w tym wariancie rolnikiem ryczałtowym i jest z tytułu tej działalności zwolniony od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. W ramach tej działalności nie świadczy usług rolniczych, w rozumieniu art. 2 pkt 19 i 21 lit. a ustawy oraz nie sprzedaje płodów rolnych zakupionych od innych podmiotów. Oprócz tego Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako czynny i zarejestrowany podatnik podatku VAT od 1 czerwca 2019 r., w ramach której świadczy:

a)usługi ziemne sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.12.12.0 (Roboty ziemne: roboty związane z kopaniem rowów i wykopów oraz przemieszczaniem ziemi);

b)usługi budowlane sklasyfikowane pod numerem PKWiU 43.99.90.0 (Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych);

c)usługi melioracyjne sklasyfikowane pod numerem PKWiU 01.61.10.0 (Usługi wspomagające produkcję roślinną).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy ma On prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, przy jednoczesnym prowadzeniu opisanej działalności gospodarczej jako czynny podatnik podatku VAT.

Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionej we wniosku sytuacji należy stwierdzić, że całokształt czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę, zarówno w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, w ramach której świadczy On m.in. usługi melioracyjne sklasyfikowane pod numerem PKWiU 01.61.10.0 (Usługi wspomagające produkcję roślinną), jak i w zakresie działalności rolniczej, polegającej na sprzedaży produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, stanowi prowadzenie działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. W obrębie tej działalności zarówno przepisy Dyrektywy 2006/112/WE RADY z 28 listopada 2006 r., jak i wdrożone na ich podstawie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zawierają regulacje szczególne, odmienne niż dla działalności gospodarczej prowadzonej w innym zakresie niż działalność rolnicza. Z tych uregulowań bezwzględnie wynika, że rolnik prowadząc działalność rolniczą może w całym jej zakresie obejmującym dostawę towarów i świadczenie usług rolniczych korzystać ze zwolnienia od podatku VAT jako rolnik ryczałtowy, bądź rezygnując ze statusu rolnika ryczałtowego opodatkować wykonywaną działalność rolniczą podatkiem VAT. Nie jest możliwy zaprezentowany w złożonym wniosku dualizm polegający na tym, że w ramach wykonywanej działalności rolniczej z tytułu świadczenia usług rolniczych Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT, a w zakresie dostaw produktów rolnych z własnego gospodarstwa będzie miał status rolnika ryczałtowego.

Skoro zatem w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą m.in. na świadczeniu „usług wspomagających produkcję roślinną” (PKWiU 01.61.10.0), Wnioskodawca wybrał opodatkowanie sprzedaży i zarejestrował się jako podatnik VAT czynny, to z tytułu działalności rolniczej w zakresie dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej również będzie podatnikiem VAT czynnym. Podmiot będący rolnikiem ryczałtowym nie może bowiem łączyć dwóch statusów – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) i jednocześnie podatnika VAT czynnego – w pozostałym zakresie działalności rolniczej, tj. świadczenia usług rolniczych (w analizowanej sprawie usług melioracyjnych, stanowiących usługi wspomagające produkcję roślinną). Świadczenie usługi rolniczej, nie stanowi bowiem, odrębnej od prowadzenia gospodarstwa rolnego, działalności gospodarczej, tylko nadal jest działalnością rolniczą wykonywaną w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie może posiadać statusu rolnika ryczałtowego w zakresie dokonywanych dostaw płodów rolnych pochodzących z własnego gospodarstwa, przy jednoczesnym posiadaniu statusu podatnika VAT czynnego dla działalności gospodarczej polegającej m.in. na świadczeniu „usług wspomagających produkcję roślinną” (PKWiU 01.61.10.0). Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą polegającą m.in. na świadczeniu usług wspomagających produkcję roślinną i zarejestrowaniu się z tego tytułu jako podatnik VAT staje się jednym podatnikiem podatku od towarów i usług dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności rolniczej. Oznacza to, że zarówno w stosunku do czynności dostawy produktów rolnych pochodzących z własnego gospodarstwa, jak i świadczenia m.in. usług wspomagających produkcję roślinną, Wnioskodawca występuje jako podatnik VAT czynny.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, przy jednoczesnym prowadzeniu opisanej we wniosku działalności gospodarczej jako czynny podatnik podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).