Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.717.2023.2.IM

Opodatkowanie przychodów - wypłata należności głównej na podstawie ugody, wypłata odsetek.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

–nieprawidłowe – w odniesieniu do Kwoty 1 tytułem należności głównej,

–prawidłowe – w odniesieniu do Kwoty 2 tytułem odsetek za opóźnienie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 17 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 17 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 listopada 2023 r. (wpływ 30 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis w CEIDG, Wnioskodawczyni zarejestrowała swoją działalność gospodarczą w roku 1996.

Wnioskodawczyni posiada także mniejszościowe udziały w spółce X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (obecnie X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji; dalej: Spółka, X) począwszy od założenia Spółki w 2006 roku do dnia dzisiejszego.

Od momentu powstania Spółki do dnia 04 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki.

Od dnia 01 maja 2006 r. do dnia 04 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni pozostawała w stosunku zatrudnienia ze Spółką na podstawie umowy o pracę.

W dniu 04 grudnia 2012 r. Spółka, po zmianach właścicielskich na poziomie koncernu, rozwiązała z Wnioskodawczynią umowę o pracę bez wypowiedzenia. W dniu 21 listopada 2012 r. odbyło się zgromadzenie wspólników Spółki, na którym podjęto m.in. uchwałę o odwołaniu Wnioskodawczyni z funkcji członka zarządu Spółki.

Wnioskodawczyni otrzymywała ze Spółki, poza wynagrodzeniem z umowy o pracę, także wynagrodzenie z kilku innych tytułów, m.in.:

–z tytułu umowy o świadczenie usług „(…)”,

–z tytułu wynajmu własnej nieruchomości na siedzibę Spółki oraz kosztów z tym związanych,

–z tytułu obsługi administracyjno-biurowej,

–z tytułu usług rzeczoznawcy,

–z tytułu refakturowania kosztów najmu samochodu.

Ponieważ Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą i realizowała ww. świadczenia w ramach działalności gospodarczej, ww. czynności były dokumentowane fakturami wystawianymi w ramach działalności gospodarczej i były w ramach tej działalności rozliczane na gruncie podatkowym.

Spółka pozwała Wnioskodawczynię w 2013 r. o zwrot tych wynagrodzeń na kwotę około (…) mln złotych.

W wyniku trwającego przez ok. xx lat sporu sądowego prawomocnie oddalone zostało powództwo w odniesieniu do kwoty ok.(…) mln, natomiast w zakresie pozostałej kwoty ok. (…) mln sprawa znajduje się w apelacji i na dzień złożenia niniejszego wniosku nie została rozpoznana. Strony rozważają zawarcie ugody w zakresie pozostałej spornej kwoty wynoszącej ok. (…) mln zł.

W wyroku Sądu Okręgowego z dnia xx marca 2021 r., sygn. (…), od którego Wnioskodawczyni wniosła apelację, Sąd uznał:

–roszczenia w zakresie czynności, z tyt. których Wnioskodawczyni wystawiała faktury sprzedaży na rzecz Spółki sprzed 22 marca 2010 r., za przedawnione (łącznie ok. (…) mln zł);

–roszczenia w zakresie czynności, z tyt. których Wnioskodawczyni wystawiała faktury sprzedaży na rzecz Spółki w okresie późniejszym, za zasadne i kwotę (…) zł wraz z odsetkami ustawowymi od 22 marca 2013 r. do 31 grudnia 2015 r. i z odsetkami ustawowymi za opóźnienie od 1 stycznia 2016 r. do dnia zapłaty Sąd zasądził od Wnioskodawczyni na rzecz Spółki.

Osią sporu między Wnioskodawczynią a Spółką była w głównej mierze umowa „(…)”. W toku sporu Spółka kwestionowała zawarcie przedmiotowej umowy, a także jej ważność – z uwagi na naruszenie art. 210 §1 Kodeksu Spółek Handlowych (Ksh) przy jej zawieraniu. Zgodnie z powołanym przepisem art. 210 §1 Ksh „w umowie między spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim spółkę reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników”.

Umowa została podpisana przez Wnioskodawczynię – ówczesnego członka zarządu Spółki – z drugim członkiem zarządu Spółki. W Spółce nie było rady nadzorczej, nie został też powołany uchwałą zgromadzenia wspólników pełnomocnik do zawarcia takiej umowy z Wnioskodawczynią, będącą wówczas członkiem zarządu Spółki. W konsekwencji umowa „(…)”, przewidująca dodatkowe, oprócz umowy o pracę, wynagrodzenie na rzecz Wnioskodawczyni oraz m.in. zwrot szeregu wydatków, np. na wypożyczenie samochodu, została uznana przez Sąd Okręgowy z dnia xx marca 2021 r., sygn. (…), od którego Wnioskodawczyni wniosła apelację, za nieważną, a przysporzenia dokonane na jej podstawie jako podlegające zwrotowi na rzecz Spółki – z zastrzeżeniem wskazanym wyżej dotyczącym przedawnienia części roszczeń. Wnioskodawczyni podnosiła w toku sporu, że faktycznie zarządzała Spółką. Do jej zadań należało zatrudnianie personelu na wszystkie stanowiska, przeszkolenie go w realizacji obowiązków, rozdzielanie poszczególnych zadań pomiędzy pracowników, nadzór nad ich realizacją. Konsultowano z nią wszystkie decyzje strategiczne, jak również niestandardowe (odbiegające od wcześniejszych ustaleń) zagadnienia. Do jej obowiązków należało także pozyskiwanie klientów i utrzymywanie z nimi kontaktów, negocjowanie umów i warunków współpracy, werbowanie pracowników i ich szkolenie. Swoje obowiązki pozwana wykonywała zarówno w siedzibie Spółki, jak i poza biurem. W zakresie działań pozwanej jako managera spółki – Wnioskodawczyni spotykała się kilka razy w roku w Holandii w siedzibie holdingu, gdzie omawiane były przyszłe strategie działania, takie spotkania odbywały się także średnio raz w miesiącu w Polsce podczas wizyt w Polsce osób reprezentujących holding.

Na wcześniejszym etapie sporu, wyrokiem z dnia xx listopada 2016 r. Sąd Okręgowy uznał, że kwestia ważności (…) nie ma kluczowego znaczenia dla sprawy, bowiem nawet przy przyjęciu jej nieważności nie można stwierdzić, aby Wnioskodawczyni pobrała należności z tytułu świadczonych na rzecz Spółki usług oraz zwrotu kosztów poniesionych w związku z prowadzeniem jej spraw bez podstawy prawnej lub w warunkach czynu niedozwolonego, lub też na skutek działań sprzecznych z prawem bądź umową Spółki. Pozwana pobierała bowiem wynagrodzenie za faktycznie wykonane usługi, było ono jawne i akceptowane przez większościowego wspólnika.

Jak wskazano wyżej, Strony kontynuują spór w zakresie kwoty ok. (…) mln zł, w tym zakresie sprawa jest obecnie nierozpatrzona przez sąd apelacyjny. Strony rozważają jednak zawarcie ugody. W przypadku zawarcia ugody, Wnioskodawczyni zapłaci na rzecz Spółki kwotę ok. (…) mln zł w ustalonych między stronami ratach w podziale na:

–Kwotę 1 tytułem należności głównej oraz

–Kwotę 2 tytułem odsetek za opóźnienie.

W wyniku zawarcia ugody Wnioskodawczyni sprzeda również posiadane obecnie mniejszościowe udziały w Spółce. Transakcja sprzedaży udziałów nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Strony zatem rozważają zakończenie sprawy ugodą. Ugoda zakończyłaby wieloletni spór miedzy Stronami i zapewniła Stronom brak wszczynania lub inicjowania jakichkolwiek dalszych postępowań, w szczególności cywilnych, karnych, administracyjnych. Strony zrzekłyby się wzajemnych roszczeń i zagwarantowały brak dochodzenia dalszych.

Zawarcie ugody i uregulowanie ustalonych między stronami kwot przez Wnioskodawczynię umożliwiłoby również zniesienie istniejącego obecnie zabezpieczenia ustanowionego przez Sąd Okręgowy postanowieniem z dnia xx stycznia 2021 r. w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych zw. z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą.

Wnioskodawczyni jest rezydentem podatkowym Hiszpanii, tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Hiszpanii, prowadzi natomiast na terytorium Polski od wielu lat działalność gospodarczą w oparciu o wpisu w CEIDG. Z tyt. prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jest opodatkowana podatkiem liniowym.

Wnioskodawczyni wszelkie otrzymane wynagrodzenia ze Spółki z tytułu faktur dokumentujących sporne świadczenia rozpoznała za przychód podatkowy w okresach, kiedy faktury były wystawiane – tj. w odniesieniu do okresu uznanego za nieprzedawniony przez Sąd Okręgowy w wyroku z dnia xx marca 2021 r., sygn. (…) – wykazała je jako przychód podatkowy w prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2010-2012. W tym latach Wnioskodawczyni była również opodatkowana podatkiem liniowym.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzieliła Pani odpowiedzi na następujące pytania:

Jaki charakter będzie mieć zapłacona przez Panią, w ramach zawartej ugody, kwota 1, tj. czy będzie to:

–odszkodowanie; jeżeli tak – to z tytułu jakiej szkody zostanie wypłacona kwota 1,

–będzie to rekompensata; jeżeli tak – to z tytułu jakiej straty, szkody zostanie wypłacona kwota 1,

–kara umowa, inna – jaka, z jakiego tytułu, za jakie przewinienie,

–zwrot nienależnie pobranych należności,

–inny charakter – jaki?

Kwota 1 będzie miała inny charakter. Planuje się, że w ugodzie kwota 1 zostanie określona jako należność główna, planowany zapis w ugodzie będzie następujący:

a)pozwanazapłaci powodowi (Xsp. z o.o. w likwidacji) kwotę (…) zł tytułem należności głównej w 24 równych ratach,

b)pozwana zapłaci powodowi kwotę (…) zł tytułem ustawowych odsetek za opóźnienie w 24 równych ratach,

c)strony oświadczają, że niniejsza ugoda wyczerpuje wszelkie roszczenia stron powstałe lub mogące powstać na tle współpracy pomiędzy stronami, w szczególności wynikające z pełnionej przez Wnioskodawczynięfunkcji członka zarządu X sp. z o.o. w likwidacji, usług świadczonych przez Wnioskodawczynię na rzecz X sp. z o.o. w likwidacji oraz jakichkolwiek świadczeń majątkowych (przysporzeń) w majątku Wnioskodawczyni z majątku X sp. z o.o. w likwidacji,

d)koszty procesu zniosą się wzajemnie, a ewentualne koszty sądowe dotychczas nieuiszczone przez żadną ze stron, strony zobowiążą się ponieść po połowie.

Kwota 1 będzie zatem miała charakter wyczerpujący wszelkie roszczenia X Sp. z o.o. w likwidacji powstałe lub mogące powstać na tle współpracy pomiędzy stronami, w szczególności wynikające z pełnionej przez Wnioskodawczynię funkcji członka zarządu X sp. z o.o. w likwidacji, usług świadczonych przez Wnioskodawczynię na rzecz X sp. z o.o. w likwidacji oraz jakichkolwiek świadczeń majątkowych (przysporzeń) w majątku Wnioskodawczyni z majątku X sp. z o.o. w likwidacji.

Czy zawarta ugoda będzie odnosić się w jakikolwiek sposób do wykonania bądź niewykonania przez Panią usług na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością X?

Tak, zawarta ugoda będzie odnosić się do wykonania przez Wnioskodawczynię usług na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością X na podstawie umowy — kontraktu menadżerskiego.

Ugoda będzie odnosić się do podłoża sporu między stronami, tj. wykonywania przez Wnioskodawczynię usług na rzecz X na podstawie kontraktu menadżerskiego, jej funkcji w zarządzie, spraw sądowych rozstrzygniętych prawomocnie i nierozstrzygniętych oraz ugoda przedstawi kwoty wyczerpujące wszelkie roszczenia X względem Wnioskodawczyni.

Czy zawarta ugoda będzie wskazywać podstawę prawną z zakresu prawa cywilnego lub innego zapłaconej przez Panią kwoty 1?

Z uwagi na specyficzny i bardzo wyjątkowy stan prawny i faktyczny sprawy, w treści ugody Strony nie powołają żadnej podstawy prawnej roszczenia.

W jaki sposób oraz na podstawie jakich danych zostanie wyliczona kwota 1?

Kwota roszczenia wprost wynika z sumy wynagrodzeń wypłaconych Wnioskodawczyni na podstawie kontraktu menadżerskiego i na podstawie prawidłowo wystawionych przez nią faktur VAT. Od ww. faktur Wnioskodawczyni odprowadziła zarówno podatek VAT, jak i podatek dochodowy.

Pytania

1.Czy wypłata kwoty 1 tytułem należności głównej na podstawie ugody, którą Strony planują zawrzeć, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawczyni w prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej?

2.Czy wypłata kwoty 2 tytułem odsetek za opóźnienie na podstawie ugody, którą Strony planują zawrzeć, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawczyni w prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – wypłata kwoty 1 będzie stanowić dla niej koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Fakt, że Wnioskodawczyni jest rezydentem podatkowym Hiszpanii, nie zmienia okoliczności, że przedmiotową sprawę należy rozpatrywać w związku z prowadzoną w Polsce działalnością gospodarczą.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2b pkt 3 updof za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a (tj. podatników posiadających w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy), uważa się w szczególności dochody (przychody) z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład. W związku z faktem, że Wnioskodawczyni przychody zw. ze sporną sprawą rozpoznawała w Polsce w źródle przychodów „działalność gospodarcza”, również i analiza zagadnienia kosztów uzyskania przychodów zw. z potencjalną ugodą musi odbyć się w odniesieniu do tego źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22 updof kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Innymi słowy kosztem uzyskania przychodu jest racjonalny i gospodarczo uzasadniony wydatek, niewymieniony w art. 23 ust. 1 updof, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnika poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, warunkiem jest spełnienie łączne przesłanek:

–wydatek został poniesiony przez podatnika,

–jest definitywny (rzeczywisty),

–pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

–poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

–został właściwie udokumentowany,

–nie może znajdować się w grupie wydatków, o których mowa w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 updof przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Wnioskodawczyni zaliczyła do przychodów podatkowych z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2010-2012 przychody z tyt. zrealizowanych świadczeń na rzecz Spółki. W wyniku sporu między Wnioskodawczynią a Spółką Wnioskodawczyni, na podstawie ugody, będzie zobowiązania zapłacić kwotę 1 na rzecz Spółki.

Zapłata ww. kwoty umożliwi Wnioskodawczyni zakończenie wieloletniego sporu sądowego, uwolnienie się od toczącej się sprawy sprzed wielu lat, zminimalizowanie ponoszenia dalszych wydatków na prowadzenie przedmiotowego sporu i co najważniejsze koncentrację na istniejącym (podstawowym) źródle przychodów, jakim jest prowadzona działalność gospodarcza. Zawarcie ugody umożliwi bowiem zniesienie istniejącego obecnie zabezpieczenia ustanowionego przez Sąd Okręgowy w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą. Istniejące zabezpieczenie stanowi istotne utrudnienie prowadzonej działalności gospodarczej.

W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków może ograniczać dalsze wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Poniesienie pewnych wydatków daje możliwość zabezpieczenia źródła przychodów w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. W takich kategoriach Wnioskodawczyni rozpatruje możliwość przystąpienia do ugody. Dotychczas nierozwiązany spór towarzyszył Wnioskodawczyni przez wiele lat, wiązało się to z nieustannie obecnym ryzykiem konieczności zapłaty kwoty ok. (…) mln zł na rzecz Spółki, widmem egzekucji tego zobowiązania i zagrożeniem dla bieżąco osiąganych dochodów przez Wnioskodawczynię, które musiałyby być przeznaczone na spłatę tego długu.

Ponieważ rozstrzygnięcie sądu apelacyjnego nie jest pewne dla żadnej ze Stron, a przeciągający się na dalsze lata spór nie służy żadnej z nich, wywołuje natomiast dalszy stres, ryzyko i koszty sądowe, koszty pomocy prawnej itp., ugoda w opinii Wnioskodawczyni oraz ratalny system spłat ustalonej kwoty czyniącej zadość drugiej Stronie wydaje się rozwiązaniem optymalnym dla obu Stron.

W opinii Wnioskodawczyni kwota 1 nie jest wymieniona w art. 23 ust. 1 pkt 19 updof zawierającym rodzaj wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 9 stycznia 2020 r., sygn. II FSK1330/19 – błędem jest kwalifikowanie do art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. (analogicznie art. 23 ust. 1 pkt 19 updof) wszelkich kar umownych i odszkodowań, zamiast jak wynika z tego przepisu kar umownych i odszkodowań ze ściśle określonych tytułów. W ocenie NSA wynik wykładni językowej i systemowej doprowadza do wniosku, co do możliwości zakwalifikowania kary umownej (innej niż wskazana wart. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p., analogicznie art. 23 ust. 1 pkt 19 updof) jako kosztu uzyskania przychodu w sytuacji spełnienia przesłanki wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy (analogicznie art. 22 updof), tj. poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Ustawodawca nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz by był poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty w szerokim tego wyrażenia prawnego znaczeniu, a więc obok nakładów bezpośrednich również pośrednie nakłady.

Jednocześnie NSA stwierdził, że przy ocenie dopuszczalności kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu kar umownych i odszkodowań należy każdorazowo odnosić je do stanu faktycznego sprawy, a także przykładać szczególne znaczenie do prawidłowej wykładni terminów „zachowanie” i „zabezpieczenie” źródła przychodów. W szczególności, jeżeli jako zabezpieczenie źródła przychodów należy rozumieć koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej poniesienie pewnych wydatków (zapłata kary umownej nie wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. czy odszkodowania; analogicznie art. 23 ust. 1 pkt 19 updof) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Podobnie interpretacja indywidualna z dn. 1 września 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115- KDIT3.4011.516.2019.11.AW – „Jeżeli kara umowna wynikająca z umowy dostawy nie została zapłacona przez stronę umowy z tytułu wad dostarczonych towarów oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów, a jednocześnie kara ta została zapłacona w celu ograniczenia rozmiaru strat, co jest działaniem w celu zachowania źródła przychodów, to zapłata tej kary umownej stanowi koszt uzyskania przychodu”.

W szczególności, w opinii Wnioskodawczyni, zapłata kwoty 1 nie stanowi kary umownej ani też odszkodowania z tyt. wad dostarczonych usług. Wnioskodawczyni bowiem wykonywała w sposób faktyczny usługi na rzecz Spółki i za te faktyczne usługi przysługiwało jej wynagrodzenie, co przyznał Sąd Okręgowy w wyroku z 2016 r. Stanowisko Sądu Okręgowego w wyroku z 2021 r. o nieważności umowy „(…)” z powodu niezastosowania art. 210 § 1 Ksh nie może natomiast być poczytywane za „wadę usługi”, gdyż stanowi co najwyżej o wadzie samej umowy, a nie wadzie samych świadczeń, które Wnioskodawczyni realizowała, co było też potwierdzane zeznaniami świadków w toku sporu. Nade wszystko natomiast spór w niniejszej sprawie nie został w pełni zakończony na drodze sądowej, a zapłata kwoty 1 ma właśnie Strony uwolnić od konieczności dochodzenia swoich racji w ww. zakresie.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 updof przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Gdyby uznać za Sądem Okręgowym i wyrokiem z 2021 r., że umowa „(…)” z powodu niezastosowaniaart. 210 §1 Ksh była nieważna, to Wnioskodawczyni mimo to opodatkowała w latach poprzednich przychody z tyt. takiej umowy. Aby wycofać skutki prawne takiej sytuacji, w tym skutki podatkowe, Wnioskodawczyni powinna mieć możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty 1.

W ocenie Wnioskodawczyni – w odniesieniu do pytania nr 2 – również kwota 2 będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawczyni z tyt. prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej - argumenty za uznaniem kwoty 2 za koszt uzyskania przychodów są analogiczne do tych przedstawionych w odniesieniu do kwoty 1, a ponadto odsetki takie nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 pkt 18, 23 i 33 updof.

Zgodnie z powołanymi przepisami nie uważa się za koszt uzyskania przychodów:

18) odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa;

32)naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów);

33)odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Żadna z ww. kategorii nie odpowiada kwocie 2, dlatego kwota 2 również będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodów z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest:

–nieprawidłowe – w odniesieniu do Kwoty 1 tytułem należności głównej,

–prawidłowe – w odniesieniu do Kwoty 2 tytułem odsetek za opóźnienie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani rezydentem podatkowym Hiszpanii. W Polsce prowadzi Pani działalność gospodarczą i z tego tytułu w Polsce posiada Pani ograniczony obowiązek podatkowy.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 22 oraz art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodami musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Zaznaczam, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wskazuję, że celowość wydatku, na którą wskazuje art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu i wpływa tym samym na podstawę opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym między jego poniesieniem a przychodem. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać także na podstawie racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodów. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów, a ponadto wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego kosztu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

·został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

·jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

·pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

·został właściwie udokumentowany,

·nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik jest zobowiązany więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów nie mogą być kosztem wydatki, których charakter budzi wątpliwości.

Z opisu sprawy wynika, że od powstania X Spółka z o.o. (dalej: Spółka) do 4 grudnia 2012 r. pełniła Pani funkcję prezesa zarządu Spółki. Od 1 maja 2006 r. do 4 grudnia 2012 r. pozostawała Pani w stosunku zatrudnienia ze Spółką na podstawie umowy o pracę. W dniu 4 grudnia 2012 r. Spółka, po zmianach właścicielskich na poziomie koncernu, rozwiązała z Panią umowę o pracę bez wypowiedzenia. Otrzymywała Pani ze Spółki, poza wynagrodzeniem z umowy o pracę, także wynagrodzenie z kilku innych tytułów, m.in.:

–z tytułu umowy o świadczenie usług „(…)” ,

–z tytułu wynajmu własnej nieruchomości na siedzibę Spółki oraz kosztów z tym związanych,

–z tytułu obsługi administracyjno-biurowej,

–z tytułu usług rzeczoznawcy,

–z tytułu refakturowania kosztów najmu samochodu.

Prowadziła i nadal prowadzi Pani działalność gospodarczą i realizowała Pani ww. świadczenia w ramach działalności gospodarczej. Czynności te były dokumentowane fakturami wystawianymi w ramach działalności gospodarczej i były w ramach tej działalności rozliczane na gruncie podatkowym. Wszelkie otrzymane wynagrodzenia ze Spółki z tytułu faktur dokumentujących sporne świadczenia rozpoznała Pani za przychód podatkowy w okresach, kiedy faktury były wystawiane, tj. w odniesieniu do okresu uznanego za nieprzedawniony przez Sąd Okręgowy, czyli wykazała je Pani jako przychód podatkowy w prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2010-2012. Spółka pozwała Panią w 2013 r. o zwrot tych wynagrodzeń na kwotę około (…) mln złotych. W wyniku trwającego przez ok. xx lat sporu sądowego prawomocnie zostało oddalone powództwo w odniesieniu do kwoty ok. (…) mln zł, natomiast w zakresie pozostałej kwoty ok. (…) mln zł sprawa znajduje się w apelacji i na dzień złożenia tego wniosku nie została rozpoznana. Strony rozważają zawarcie ugody w zakresie pozostałej spornej kwoty wynoszącej ok. (…) mln zł. Ugoda zakończyłaby wieloletni spór między stronami i zapewniła stronom brak wszczynania lub inicjowania jakichkolwiek dalszych postępowań, w szczególności cywilnych, karnych, administracyjnych. Strony zrzekłyby się wzajemnych roszczeń i zagwarantowały brak dochodzenia dalszych. Zawarcie ugody i uregulowanie przez Panią ustalonych między stronami kwot umożliwiłoby również zniesienie istniejącego obecnie zabezpieczenia ustanowionego przez Sąd Okręgowy w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych zw. z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą. W latach, których dotyczył spór, a także obecnie dochody z działalności gospodarczej opodatkowuje Pani podatkiem liniowym.

Zgodnie z art. 210 § 1 ustawy z dnia z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18):

Jeżeli zatem umowę z członkiem zarządu podpisze w imieniu spółki ktoś inny (np. drugi członek zarządu, niebędący pełnomocnikiem powołanym uchwałą zgromadzenia wspólników) – umowa jest nieważna.

Ta nieważność umowy zachodzi od początku, czyli od momentu podpisania umowy, i nie może być konwalidowana (naprawiona) żadną inną czynnością prawną.

Z Pani sprawy wynika, że na mocy wyroku Sądu Okręgowego z dnia xx marca 2021 r., sygn. (...) Sąd uznał umowę „(…)” (przewidującą dodatkowe, oprócz umowy o pracę, wynagrodzenie na rzecz Pani oraz m.in. zwrot szeregu wydatków, np. na wypożyczenie samochodu) za nieważną, a przysporzenia dokonane na jej podstawie jako podlegające zwrotowi na rzecz Spółki – z zastrzeżeniem dotyczącym przedawnienia części roszczeń.

Planuje Pani zawrzeć ugodę ze Spółką, na mocy której byłaby Pani zobowiązana do zapłaty kwoty ok. (…) mln zł w ustalonych między stronami ratach w podziale na:

–Kwota 1 tytułem należności głównej – (…) zł (dalej: Kwota 1),

–Kwota 2 tytułem odsetek za opóźnienie – (…) zł (dalej: Kwota 2).

To oznacza, że roszczenia niepodlegające przedawnieniu (tj. należność kwoty głównej), jednocześnie będące przedmiotem nieważnej umowy byłyby wypłacone, zwrócone Spółce na podstawie zawartej ugody.

Biorąc pod uwagę całokształt okoliczności sprawy, a w szczególności:

–wadliwość prawną zawartej umowy (…),

–złożone przez Spółkę powództwo o zwrot wynagrodzeń na kwotę (…) mln zł,

–wyrok Sądu Okręgowego stwierdzający nieważność wskazanej przez Panią umowy,

–próbę zawarcia na etapie apelacji ugody, która nie będzie zawierała żadnej podstawy prawnej, jednak będzie wyczerpywać wszelkie roszczenia Spółki,

przyszłych wydatków nie należy rozpatrywać w kategorii kosztów poniesionych przez Panią, skoro są to kwoty uprzednio wypłacone przez Spółkę, a które w ogóle nie mogły stanowić przychodów.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Przychodem należnym jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością ustaloną między stronami.

Na podstawie natomiast z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 14 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 14 ust. 1o pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku stwierdzenia nieważności umowy przez Sąd skutki prawne na gruncie cywilnym występują ex tunc (wstecz), a więc od momentu zawarcia umowy dotkniętej wadliwością (przesłanką nieważności), co oznacza, że umowa o świadczenie usług ze Spółką jako nieważna już od chwili jej zawarcia nie wywołuje skutków prawnych. Mamy do czynienia z sytuacją, jakby w ogóle nie doszło do jej zawarcia. Skutkiem tego jest uznanie, że po Pani stronie nie może wystąpić przychód podatkowy.

Dlatego powinna Pani dokonać stosownej korekty swoich rozliczeń, pomniejszając przychody podatkowe o wartości wykazane w poprzednich latach podatkowych zgodnie z art. 14 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z wniosku wszelkie wynagrodzenia od Spółki z tytułu faktur dokumentujących sporne świadczenia rozpoznała Pani jako przychód podatkowy w prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2010-2012. W takiej sytuacji musi mieć Pani na uwadze ograniczenie w możliwości dokonania korekty, o którym mowa w art. 14 ust. 1o pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące korekty przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

W sytuacji przedstawionej we wniosku podatkowe rozliczenie skutków nieważnej umowy o świadczenie usług powinno być dokonane po stronie przychodów, a nie kosztów uzyskania przychodów. Po unieważnieniu umowy o świadczenie usług ze Spółką powinna Pani „wyzerować” te przychody.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązania wskazuję, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Tym samym, możliwość zaliczania ww. odsetek do kosztów podatkowych warunkowana jest faktem ich zapłaty.

Jednocześnie brak jest innych negatywnych przesłanek wynikających z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego zasądzone odsetki za opóźnienie na podstawie ugody będą stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty.

Reasumując – wypłata Kwoty 1 tytułem należności głównej na podstawie ugody, którą planują zawrzeć Pani oraz Spółka, nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodów w prowadzonej przez Panią na terytorium Polski działalności gospodarczej.

Wyplata Kwoty 2 tytułem odsetek za opóźnienie na podstawie tej ugody będzie stanowić taki koszt uzyskania przychodów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.)