Interpretacja indywidualna z dnia 29 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.691.2023.2.MGO

Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywanych czynności na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 12 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywanych przez Pana czynności na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 grudnia 2023 r. (data wpływu 21 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan lekarzem weterynarii prowadzącym własną działalność gospodarczą w zakresie usług weterynaryjnych. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W drodze decyzji administracyjnej został Pan wyznaczony przez Powiatowego Lekarza Weterynarii do wykonania następujących czynności:

1.Szczepień ochronnych oraz rozpoznawczych;

2.Sprawowanie nadzoru nad miejscami gromadzenia, skupu lub sprzedaży zwierząt, targowiskami oraz wystawami, pokazami lub konkursami zwierząt;

3.Badanie zwierząt umieszczanych na rynku oraz wystawiania świadectw zdrowia dla zwierząt w obrocie krajowym;

4.Sprawowanie nadzoru nad ubojem zwierząt gospodarskich kopytnych, zajęczaków i zwierząt dzikich, w tym badaniu dobrostanu zwierząt po ich przybyciu do rzeźni, badania przedubojowe i poubojowe, oceny mięsa i nadzoru nad przestrzeganiem w czasie uboju przepisów o ochronie zwierząt;

5.Badanie mięsa zwierząt łownych;

6.Badanie laboratoryjne mięsa na obecność włośni;

7.Pobieranie prób do badań;

8.Prowadzenie kontroli urzędowych w ramach zwalczania chorób zakaźnych zwierząt.

W następstwie decyzji administracyjnej zawarł Pan 30.12.2022 roku umowę z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii, mając na względzie postanowienia art. 16 ust. 3 pkt 1 ustawy z 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2629) na wykonanie na terenie powiatu czynności zgodnie z decyzją administracyjną. Czynności zostały określone w załącznikach do umowy.

Wykonywanie ww. czynności odbywa się zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym zakresie. Zawarta umowa określa zakres, termin i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności, dodatkowo imię i nazwisko wyznaczonego lekarza weterynarii świadczącego usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt. Czynności wykonuje Pan samodzielnie bez udziału osób zatrudnionych.

Umowa zwiera zapis, że jako Zleceniobiorca ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną z tytułu nieprawidłowego wykonania czynności stanowiących przedmiot niniejszej umowy. Państwowy Inspektorat Weterynarii nie odpowiada za szkody wyrządzone przez Pana osobom trzecim w związku z wykonaniem przedmiotu umowy.

Za należyte wykonanie powierzonych czynności zgodnie z umową przysługuje Panu wynagrodzenie, ustalane zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonane czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. poz. 1684). Wynagrodzenie, które otrzymuje Pan od Powiatowego Inspektoratu Weterynarii za wykonane czynności w ramach zawartej umowy stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakturę za wykonanie czynności wraz z szczegółowym sprawozdaniem z wykonanych czynności oraz wykazem godzin realizacji przekazuje Pan do Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Uważa Pan, że czynności które wykonuje Pan dla Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i opodatkowuje je Pan stawką VAT w wysokości 23%.

W odpowiedzi na wezwanie uzupełnił Pan wniosek wskazując, że:

Nie jest Pan pracownikiem Powiatowego Inspektoratu Weterynarii.

Jako zleceniobiorca ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną wobec osób trzecich za wykonywane przez Pana usługi na podstawie umowy zawartej z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii.

Na podstawie umowy zawartej z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii jako zleceniobiorca ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną wobec osób trzecich z tytułu nieprawidłowego wykonania czynności stanowiących przedmiot niniejszej umowy.

Pytanie

Czy wykonywanie czynności opisanych we wniosku przez lekarza weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej) w ramach działalności gospodarczej, na rzecz Powiatowego Inspektoratu, będące konsekwencją decyzji administracyjnej wyznaczającej wykonawcę, gdzie wykonawca ponosi pełną odpowiedzialność za wykonane czynności, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Czynności które wykonuje Pan, a o których mowa w art. 16 ust. 3 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, wykonywane przez lekarzy weterynarii na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem związany jest Pan umową ze zlecającym wykonanie czynności, o których mowa w art. 16 ust. 3 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, co do warunków wykonania tych czynności. Wykonując te czynności ponosi Pan odpowiedzialność za wykonanie czynności wobec osób trzecich.

Tym samym, wykonywane przez Pana czynności na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (podatkiem VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Natomiast, aby dana czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1-6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), zwanej dalej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2629 ze zm.), zwanej dalej ustawą o Inspekcji Weterynaryjnej:

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Stosownie do art. 5 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Z kolei stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Jak stanowi art. 16 ust. 2 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

W myśl art. 16 ust. 2a ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Natomiast z art. 16 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wynika, że:

Zgodnie z art. 16 ust. 6 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej:

Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej wskazano, że:

W § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 sierpnia 2022 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1684):

Z wniosku wynika, że jest Pan lekarzem weterynarii prowadzącym własną działalność gospodarczą w zakresie usług weterynaryjnych. W drodze decyzji administracyjnej został Pan wyznaczony przez Powiatowego Lekarza Weterynarii do wykonania określonych czynności. W następstwie decyzji administracyjnej zawarł Pan umowę z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii, mając na względzie postanowienia art. 16 ust. 3 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej na wykonanie na terenie powiatu czynności zgodnie z decyzją administracyjną.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy wynika, że warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do:

-warunków wykonywania tych czynności,

-wynagrodzenia oraz

-odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko powinny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Sformułowanie w powołanym art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że otrzymywane przez Pana wynagrodzenie od Powiatowego Inspektoratu Weterynarii za wykonane czynności w ramach zawartej umowy - jak Pan wskazał we wniosku - stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, w celu rozstrzygnięcia ww. kwestii zasadnym jest przeanalizowanie, czy czynności wykonywane przez Pana na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, wypełniają warunki wynikające z wyżej powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy dotyczące warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie umowy zawartej z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii jako zleceniobiorca ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną wobec osób trzecich z tytułu nieprawidłowego wykonania czynności stanowiących przedmiot niniejszej umowy.

W konsekwencji, wskazany powyżej warunek dotyczący odpowiedzialności zlecającego za wykonywane przez Pana czynności na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii wobec osób trzecich nie jest spełniony, co wyklucza łączne spełnienie warunków wyłączających możliwość stwierdzenia samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, skoro wskazał Pan, że na podstawie umowy zawartej z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii jako zleceniobiorca ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną wobec osób trzecich z tytułu nieprawidłowego wykonania czynności stanowiących przedmiot niniejszej umowy, to tym samym wykonywane przez Pana ww. czynności stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, do których nie ma zastosowania ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Zatem, wykonywane przez Pana, jako lekarza weterynarii (niebędącego pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej) czynności opisane we wniosku na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, w sytuacji, gdy ponosi Pan pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonane czynności, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. Tym samym, przyjęto jako element stanu faktycznego jednoznaczne Pana wskazanie, że wynagrodzenie, które otrzymuje Pan od Powiatowego Inspektoratu Weterynarii za wykonane czynności w ramach zawartej umowy stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz na podstawie umowy zawartej z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii jako zleceniobiorca ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną wobec osób trzecich z tytułu nieprawidłowego wykonania czynności stanowiących przedmiot niniejszej umowy.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Pana musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).