Interpretacja indywidualna z dnia 30 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.317.2023.4.KK

1. Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) 2. Czy wniesienie aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje brakiem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy i tym samym dokonanie tego aportu nie podlega opodatkowaniu w podatku dochodowym od osób prawnych przez Wnioskodawcę? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 sierpnia 2023 r., uzupełniony 1 września 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1.czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT.

2.czy wniesienie aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje brakiem przychodu podatkowego po Państwa stronie i tym samym dokonanie tego aportu nie podlega opodatkowaniu w podatku dochodowym od osób prawnych przez Państwa.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 4 października 2023 r. (data wpływu 9 października 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność deweloperską oraz budowlaną. W ramach działalności deweloperskiej, Zarząd Wnioskodawcy podjął uchwałę, na mocy której wyodrębniono z przedsiębiorstwa Spółki składniki majątkowe i osobowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego (dalej również „Projekt”). Ww. uchwałą powołano także komórkę organizacyjną (dalej również „Komórka”), związaną z realizacją Projektu. Ponadto, wydzielona została księgowość w postaci wyodrębnionej ewidencji kosztów i przychodów związanych z realizacją Projektu.

Wnioskodawca zamierza wnieść aport do spółki celowej - spółki z o.o. (dalej zwaną „spółką celową”) w zamian za udziały w tej spółce. Wnioskodawca planuje wnieść w formie aportu, w szczególności, następujące składniki materialne i niematerialne:

1) prawa własności nieruchomości gruntowych oraz użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych i praw związanych z tymi nieruchomościami ujawnione w księgach wieczystych;

2) prawa własności autorskich praw majątkowych do koncepcji zabudowy i projektu budowlanego;

3) pozwolenia na budowę dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego;

4) uzyskane przez Wnioskodawcę warunki techniczne przyłączy: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazu oraz energii elektrycznej jak również warunki techniczne usunięcia kolizji napowietrznej linii kablowej;

5) prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Wnioskodawcę umów na wykonanie przyłącza energii elektrycznej oraz umowy na wykonanie przyłącza energii elektrycznej tymczasowej (placu budowy) oraz przyłącza gazowego;

6) autorskie prawa majątkowe do dokumentacji opracowanej dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego;

7) dokumenty związane z nieruchomością gruntową takie jak wypis i wyrys z rejestru gruntów, pełnomocnictwa administracyjne dla architektów, postanowienia organów władzy publicznej wydane w toku postępowania zmierzającego do uzyskania pozwolenia na budowę, wniosek o pozwolenie na budowę, oświadczenia o prawie do dysponowania gruntem na cele budowlane, zawiadomienie o zamiarze rozpoczęcia budowy, wnioski o wydanie warunków technicznych, szkice i rzuty sporządzone przez architektów w ramach tworzenia projektu budynków;

8) dokumentacja dotycząca złożenia wniosków o uzyskanie decyzji lokalizacyjnych na sieci sanitarne związanych z wybudowaniem sieci kanalizacji deszczowej i sanitarnej, która po wybudowaniu będzie przeniesiona na majątek Gminy oraz dotycząca uzyskania decyzji lokalizacyjnych na umieszczenie urządzeń kanalizacji sanitarnej i deszczowej w gruncie będącym własnością Gminy albo umowa z Gminą na umieszczenie urządzeń jeżeli będą one położone w działce drogi wewnętrznej;

9) dokumentacja techniczna (branżowe projekty wykonawcze) oraz księgowa, dotyczące Inwestycji oraz zestawienia wynikające z ewidencji kosztowej przedsięwzięcia deweloperskiego stanowiące dokumenty źródłowe dokumentacji księgowej Wnioskodawcy.

10)prawa i obowiązki związane z zawartymi umowami doradztwa.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej informacje, należy wskazać, że wyodrębniona komórka organizacyjna związana z realizacją Projektu, w sposób kompleksowy przejęła kompetencje w zakresie przygotowania całego procesu inwestycji, w tym, przygotowania koncepcji infrastruktury technicznej, uzgodnień z administracją publiczną, dostawcami mediów, projektów inwestycji, analizy efektywności finansowej Projektu, analizy rynku wykonawców i rynku konkurencji, a także obsługi marketingowej i przedsprzedażowej. Innymi słowy, Komórka prowadzi działalność w oparciu o wyodrębnione składniki majątku i wykwalifikowany personel. Ukształtowana w opisany sposób struktura organizacyjna Komórki, w tym, zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozwala na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Komórkę.

Zgodnie z definicją zawartą w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 8, działalność deweloperska oznacza działalność gospodarczą, obejmującą wykonywanie jednego lub więcej przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie lub przebudowie budynków i ich odsprzedaży w całości lub ich części. Z kolei przez przedsięwzięcie deweloperskie należy rozumieć proces, w wyniku realizacji którego na rzecz nabywcy lub nabywców ustanowiona lub przeniesiona zostaje odrębna własność lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu (np. biurowym, handlowym, magazynowym), jak też własność budynku lub jego części wraz z przynależnym gruntem lub prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz z przynależnymi obiektami infrastruktury. Przedsięwzięcie deweloperskie obejmuje budowę lub przebudowę, a także czynności faktyczne i prawne niezbędne do rozpoczęcia budowy oraz oddania obiektu budowlanego do użytkowania, a w szczególności nabycie praw do nieruchomości, na której posadowiona jest lub będzie budowa, przygotowanie projektu budowlanego lub nabycie praw do projektu budowlanego i uzyskanie wymaganych zezwoleń administracyjnych określonych odrębnymi przepisami.

Odnosząc się do przedstawionych powyżej informacji należy wskazać, że Wnioskodawca planuje wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci całości działalności Komórki do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na dzień składania niniejszego wniosku, Wnioskodawca rozważa wniesienie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w tej spółce.

Otrzymująca wkład spółka, przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Komórki, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy, czyli podmiotu wnoszącego ten wkład. Spółka, do której zostanie wniesiona Komórka, będzie kontynuować realizację Projektu. Ww. wkład niepieniężny, stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych, będzie przez spółkę do której zostanie wniesiony aport, w dalszym ciągu wykorzystywany do prowadzenia opisanej działalności - realizacji zadania inwestycyjnego w ramach Projektu. Należy bowiem podkreślić, że Nabywca w ramach aportu przejmie od Wnioskodawcy wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające kontynuację procesu/zadania inwestycyjnego w ramach działalności deweloperskiej. Dla celów bilansowych otrzymująca wkład spółka przyjmie składniki wchodzące w skład Komórki, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ich wartości rynkowej.

Prowadzone będą bowiem dalsze niezbędne i wynikające z takiego procesu/zadania inwestycyjnego czynności, które są wymagane do osiągnięcia rezultatu w postaci wybudowania budynku, w skład którego będą wchodziły lokale mieszkalne i użytkowe, stanowiące ostateczny przedmiot sprzedaży. Dotychczas, w ramach realizacji inwestycji przez Wnioskodawcę, w tym po wyodrębnieniu organizacyjnym, przez Komórkę podjęte zostały działania związane m.in. zawarciem umowy na realizację projektu budowlanego i projektów wykonawczych, złożeniem wniosku o wydanie decyzji podziałowej. Kolejne działania/etapy wynikające z procesu inwestycyjnego są w trakcie realizacji, przy czym część z nich może zostać przeprowadzona po aporcie przez Nabywcę, który będzie miał możliwość nieprzerwanego i płynnego kontynuowania działalności prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę, w ramach wyodrębnionej Komórki. Do momentu wniesienia aportu, Wnioskodawca w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyodrębnionej organizacyjnie, jako Komórka, przeprowadzi lub przeprowadził następujące działania:

- nabycie nieruchomości gruntowych i udziałów w nieruchomościach gruntowych, przeznaczonych pod zagospodarowanie na potrzeby przyszłego przedsięwzięcia deweloperskiego,

- rozbiórka obiektów budowlanych (budynków, budowli itp.) zgodnie z uzyskanymi pozwoleniami,

- przeprowadzenie podziału nieruchomości gruntowych celem umożliwienia ich następnego zagospodarowania pod przedsięwzięcie deweloperskie, w tym w celu wydzielenia z tych nieruchomości działek, które w planie miejscowym są przeznaczone pod drogę publiczną oraz wydzielenia z tych nieruchomości działek, które zostaną przeznaczone pod ich zabudowę budynkami mieszkalnymi wielorodzinnymi i na infrastrukturę towarzyszącą,

- zawarcie umów na realizację koncepcji architektonicznych, projektów budowlanych oraz projektów wykonawczych, dokumentacji technicznej potrzebnej do uzyskania niezbędnych decyzji i uzgodnień administracyjnych, warunkujących realizację przedsięwzięcia deweloperskiego,

- przeprowadzenie inwentaryzacji dendrologicznej, realizacja wycinki zakrzewienia na terenie planowanej inwestycji,

- wystąpienie z wnioskami o udzielenie pozwolenia na budowę, uzgodnień, uzyskanie warunków przyłączenia do mediów,

- uzyskanie niezbędnych uzgodnień administracyjno-prawnych,

- uzyskanie zezwolenia na realizację zjazdu z drogi publicznej i zawarcie umowy,

- przygotowanie materiałów do zebrania ofert na wykonanie prac budowlanych zarówno do Generalnych wykonawców jak również do wykonawców poszczególnych etapów budowy, weryfikacja otrzymanych ofert i rekomendację do wyboru najlepszego Wykonawcy,

- przygotowanie i weryfikacja (rewizja) harmonogramu i budżetu inwestycji deweloperskiej,

- przygotowania analizy studium wykonalności inwestycji

- przygotowanie planowanych wyników operacyjnych.

Spółka celowa, do której zostanie wniesiony opisany powyżej wkład niepieniężny, będzie musiała podjąć między innymi następujące działania, w ramach nabytej Komórki, celem kontynuacji Projektu:

- przygotowanie niezbędnej dla udzielenia kredytu dokumentacji finansowej i prawnej,

- pozyskanie finansowania, w tym zawarcie umowy kredytu deweloperskiego lub innych umów, których przedmiotem będzie finansowanie realizacji inwestycji deweloperskiej,

- organizacja procesu budowy budynku lub budynków mieszkalnych w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, w tym nadzór inwestorski nad procesem budowlanym,

- zawarcie umowy z generalnym wykonawcą lub też wykonawcami poszczególnych etapów robót budowlanych,

- organizacja procesu sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego,

- pozyskanie ewentualnych dalszych projektów budowlanych i uzyskanie niezbędnych decyzji, zezwoleń i uzgodnień w zakresie obejmującym dalszą zabudowę (dalsze etapy) nieruchomości gruntowych, których własność zostanie przekazana do spółki celowej, organizacja procesu budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych w tych etapach.

Zastrzec należy, że odniesienia do etapów realizacji przedsięwzięcia obejmuje zarówno możliwość realizacji całego przedsięwzięcia (wszystkich budynków mieszkalnych) na podstawie jednego pozwolenia na budowę lub też odrębnych pozwoleń na budowę.

Z powyższego wynika, że wyodrębniona Komórka będąca przedmiotem aportu, posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych), stanowiąc funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębnioną część.

Komórka na dzień aportu będzie w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniona na płaszczyźnie funkcjonalnej oraz będzie zdolna do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Komórka obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Świadczą o tym w szczególności podejmowane w ramach Komórki wszelkie działania zmierzające do zrealizowania zaplanowanej inwestycji, jak również pierwotne wyodrębnienie Komórki, która jest odpowiedzialna za wykonanie inwestycji. W szczególności w ramach Komórki (bez udziału pozostałych struktur funkcjonujących w ramach Spółki) dokonywane są lub zostały działania zmierzające do podziału gruntów, zawieranie umów dotyczących projektów architektonicznych, projektów budowlanych, występowanie z wnioskami o udzielenie warunków uzyskania przyłączenia do mediów czy też uzyskanie pozwoleń na budowę. W ramach Komórki realizowane są prawa i obowiązki dotyczące umów o prace projektowe, umów o usługi marketingowe (jak również będą realizowane prawa i obowiązki dotyczące umów o roboty budowlane, kiedy umowy takie zostaną zawarte), umów doradczych w zakresie pozyskiwania finansowania inwestycji, opracowywania prognoz dotyczących wyników finansowych planowanej inwestycji, działań zmierzających do pozyskania prawa użytkowania międzynarodowej marki hoteli. Zadania dotyczące realizacji omawianej inwestycji wykonywane są przez przypisany do Komórki personel. Jednocześnie Komórka została wyodrębniony na płaszczyznach organizacyjnej i finansowej.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 4 października 2023 r. wskazali Państwo, że:

1. Na dzień aportu, składniki majątku składające się na opisaną we wniosku Komórkę będą stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie finansowe będzie polegało na prowadzeniu odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, które umożliwi przyporządkowanie w dokładny sposób przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Możliwe jest również sporządzenie rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych, a także przypisanie ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto w ramach przedsiębiorstwa wyodrębniona będzie odrębna seria faktur przychodowych, przyporządkowana do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również ZCP), a także do ZCP przyporządkowane będą rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych związanych z tym ZCP. Na dzień aportu Komórki do Spółki z o.o. będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2. Wyodrębnienie organizacyjne polega na przede wszystkim na tym że Zarząd Wnioskodawcy podjął uchwałę, na mocy której wyodrębniono z przedsiębiorstwa Spółki składniki majątkowe i osobowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. Ww. uchwałą powołano także komórkę organizacyjną, związaną z realizacją Projektu - komórka ta stanowić będzie Zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzieloną organizacyjnie. Do tej komórki przypisane będą osoby związane z realizacją określonych działań, a także przyporządkowane będą składniki majątku związane z tą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

3. Spółka celowa do której wniesiony zostanie aport będzie kontynuowała działalność w takim zakresie w jakim prowadziła ją wydzielona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo cześć przedsiębiorstwa stanowiąca ZCP.

4. Składniki majątkowe będące przedmiotem aportu będą stanowić na dzień transakcji zespół składników majątkowych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym.

5. Prawdopodobnie Komórka (ZCP) będąca przedmiotem aportu będzie miała przypisane należności o charakterze pieniężnym, bowiem nie w każdym momencie spółka posiada należności pieniężne, niekiedy wszystkie należności są uregulowane i z tego też powodu nie występują. Jeżeli jednak tak się stanie, że będą istniały należności które będą przypisane do ZCP, to będą one przedmiotem przeniesienia w ramach aportu.

6. Spółka na nabycie nieruchomości korzysta z finansowania dłużnego w celu nabycia nieruchomości składających się na przedmiot aportu i Spółka jest stroną zawartych w tym zakresie umów. W ramach planowanego aportu prawa i obowiązki wynikające z tych umów będą przenoszone na Spółkę celową.

7. Zorganizowana część przedsiębiorstwa na dzień aportu stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

8. Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu, będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań bez angażowania innych składników majątku Spółki celowej.

9. Jeżeli w momencie aportu w ramach ZCP będą funkcjonowały umowy o pracę, to w ramach aportu opisanej we wniosku Komórki nastąpi tzw. „przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

10.Wnioskodawca nie posiada udziałów w Spółce z o.o., do której zostanie wniesiony aport.

Pytania

1. Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2. Czy wniesienie aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje brakiem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy i tym samym dokonanie tego aportu nie podlega opodatkowaniu w podatku dochodowym od osób prawnych przez Wnioskodawcę? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w ustawie CIT w art. 4 pkt 4a. Zgodnie z definicjami zawartymi w przepisach podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analizując przywołaną wyżej definicję ZCP należy zatem podkreślić, iż aby zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

-w istniejącym przedsiębiorstwie istnieje zespół składników majątkowych, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym (w tym zobowiązania);

-zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo;

-składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

-zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wypełnienie przez Komórkę wyżej wskazanych przesłanek, zostało wykazane w uzasadnieniu do pytania nr 1. dotyczącego podatku od towarów i usług gdzie wskazano w szczególności, że podstawowym wymogiem istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań Zespół składników majątkowych może zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w przypadku, gdy odznacza się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki majątkowe powiązane między sobą takiego typu relacjami, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Kluczowa jest zatem rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, a tym samym na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. W odniesieniu do powyższego, elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki (pracownicy lub współpracownicy wykonujący określone zadania w ramach danej części przedsiębiorstwa).

W ocenie Wnioskodawcy, warunek ten w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie spełniony. Na Nabywcę przeniesione zostaną bowiem zarówno składniki materialne (w tym nieruchomości gruntowe, dokumentacja projektowa, dokumentacja księgowa, materiały marketingowe itd.), jak i składniki niematerialne (w tym prawa i obowiązki wynikające z umów, w tym umowy o roboty budowlane, umowy o prace projektowe, umowy o usługi marketingowe, umowy z dostawcami mediów itd.). Istotną rolę będzie odgrywał także czynnik ludzki, bowiem przeniesiona zostanie część zakładu pracy tj. pracownicy przyporządkowani do Komórki, zajmujący się realizacją tylko tej konkretnej inwestycji.

Kolejnym warunkiem jest wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie. Przyjmuje się, że wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Choć ustawy podatkowe, w tym ustawa o VAT, nie wskazują co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne, to posiłkując się ugruntowanym w tym zakresie stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, należy wskazać, że ten rodzaj wyodrębnienia przejawia się przede wszystkim poprzez zdolność organizacyjną wyodrębnionych składników majątku do realizowania ściśle określonych zadań (inwestycji), które nie są realizowane przez inną część Spółki. W ocenie Wnioskodawcy, o odrębności organizacyjnej Komórki świadczy przede wszystkim to, że jest ona dedykowana do realizacji określonego celu gospodarczego (inwestycji) w postaci Projektu - przedsięwzięcia deweloperskiego Jak już zostało wskazane, wnoszona aportem Komórka będzie mógł bez przeszkód kontynuować rozpoczętą w strukturach Wnioskodawcy działalność deweloperską w ramach w ramach spółki celowej (Nabywcy).

Podsumowując, Komórka spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Wnioskodawcy konieczne dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Stanowi bowiem wyodrębnioną w ramach struktur Spółki część jej działalności deweloperskiej dedykowaną realizacji konkretnego celu gospodarczego.

Kolejną przesłanką, której spełnienie jest konieczne, aby wkład niepieniężny w postaci Komórki mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, jest jego wyodrębnienie finansowe. Podobnie jak w przypadku przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, przepisy podatkowe nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego, w szczególności czy konieczne jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansu W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się jednak, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionego majątku (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 24 lipca 2015 r., nr IPTPPI/4512-296/15-4/MSu oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 stycznia 2016 r., nr IPPP3/4512-8/16-2/WH).

Biorąc pod uwagę przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy przesłanki wyodrębnienia finansowego należy uznać za spełnione. Wydzielona w ramach wyodrębnionego departamentu ewidencja rachunkowa, umożliwia identyfikację i przyporządkowanie należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów związanych z realizacją inwestycji do wydzielonej części przedsiębiorstwa Spółki. Ponadto, z uwagi na opisane wyodrębnienie, Spółka ma możliwość opracowania dla Komórki odrębnego planu finansowego, czy budżetu. Jak zostało również wskazane, dla Komórki prowadzony jest odrębny rachunek bankowy Opisany sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych oraz prowadzenia rozliczeń finansowych spełniać będzie w ocenie Wnioskodawcy wymóg finansowego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych, będących przedmiotem aportu, o którym mowa w pytaniu stanowiącym przedmiot niniejszego wniosku.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Komórkę należy traktować jako wyodrębniony finansowo zespół składników majątkowych. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnia również przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Pojęcie to, również niezdefiniowane na gruncie ustaw podatkowych, należy rozumieć jako przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawcy, Komórka stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona w przedsiębiorstwie Spółki część w postaci ww. Komórki, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych dedykowanych do realizacji konkretnego zadania inwestycyjnego (inwestycji deweloperskiej). Tym samym umożliwią one spółce do której wniesiony zostanie aport, podjęcie działalności gospodarczej w prowadzonym dotychczas przez Wnioskodawcę zakresie (tj. działalności deweloperskiej) oraz płynną kontynuację realizacji Projektu. Finalnie, aby wydzielony zespół składników mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi on posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Konieczne jest zatem, aby wyodrębniona organizacyjnie część była zdolna do przejęcia zadań oraz samodzielnego funkcjonowania na rynku. W ocenie Wnioskodawcy, również i to kryterium należy uznać za spełnione w odniesieniu do Komórki, jako wyodrębnionej w ramach Wnioskodawcy struktury, przeznaczonej do zrealizowania konkretnej inwestycji, skupionej wokół konkretnej nieruchomości, którą to działalność Komórka może prowadzić zarówno w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jak i samodzielnie po przeniesieniu do innego podmiotu (spółki celowej).

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy przedmiot aportu w postaci Komórki organizacyjnej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT.

Ad. 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powoduje brak powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy i tym samym dokonanie tego aportu nie podlega opodatkowaniu w podatku dochodowym od osób prawnych przez Wnioskodawcę.

Powyższa kwalifikacja podatkowa wynika z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, na podstawie której do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku, wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Podsumowując, w związku z aportem ZCP po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”):

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, powołany powyżej przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiącymi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.)

Reasumując, aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Podkreślenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie zalicza się do przychodów wartości wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni jeżeli jego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Należy przy tym zauważyć, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a ust. 4 ustawy o CIT ma miejsce wtedy gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Jak bowiem wskazano wyżej jednym z warunków uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest samodzielna realizacja przez ten zespół składników majątku zadań gospodarczych, których realizacji służą one w istniejącym przedsiębiorstwie.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz jego uzupełnienia wynika, że są Państwo podmiotem prowadzącym działalność deweloperską oraz budowlaną. W ramach działalności deweloperskiej. Państwa Zarząd podjął uchwałę, na mocy której wyodrębniono z przedsiębiorstwa Spółki składniki majątkowe i osobowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. Ww. uchwałą powołano także komórkę organizacyjną związaną z realizacją Projektu. Ponadto, wydzielona została księgowość w postaci wyodrębnionej ewidencji kosztów i przychodów związanych z realizacją Projektu.

Zamierzają Państwo wnieść aport do spółki celowej - spółki z o.o., w postaci całości działalności Komórki do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zamian za udziały w tej spółce.

Otrzymująca wkład spółka, przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Komórki, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z Państwa ksiąg podatkowych, czyli podmiotu wnoszącego ten wkład. Spółka, do której zostanie wniesiona Komórka, będzie kontynuować realizację Projektu. Ww. wkład niepieniężny, stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych, będzie przez spółkę do której zostanie wniesiony aport, w dalszym ciągu wykorzystywany do prowadzenia opisanej działalności - realizacji zadania inwestycyjnego w ramach Projektu.

Nabywca w ramach aportu przejmie od Wnioskodawcy wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające kontynuację procesu/zadania inwestycyjnego w ramach działalności deweloperskiej. Dla celów bilansowych otrzymująca wkład spółka przyjmie składniki wchodzące w skład Komórki, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ich wartości rynkowej.

Prowadzone będą bowiem dalsze niezbędne i wynikające z takiego procesu/zadania inwestycyjnego czynności, które są wymagane do osiągnięcia rezultatu w postaci wybudowania budynku, w skład którego będą wchodziły lokale mieszkalne i użytkowe, stanowiące ostateczny przedmiot sprzedaży. Dotychczas, w ramach realizacji inwestycji przez Państwa, w tym po wyodrębnieniu organizacyjnym, przez Komórkę podjęte zostały działania związane m.in. zawarciem umowy na realizację projektu budowlanego i projektów wykonawczych, złożeniem wniosku o wydanie decyzji podziałowej.

Kolejne działania/etapy wynikające z procesu inwestycyjnego są w trakcie realizacji, przy czym część z nich może zostać przeprowadzona po aporcie przez Nabywcę, który będzie miał możliwość nieprzerwanego i płynnego kontynuowania działalności prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę, w ramach wyodrębnionej Komórki.

Wyodrębniona Komórka będąca przedmiotem aportu, posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych), stanowiąc funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębnioną część.

Komórka na dzień aportu będzie w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniona na płaszczyźnie funkcjonalnej oraz będzie zdolna do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Komórka obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Świadczą o tym w szczególności podejmowane w ramach Komórki wszelkie działania zmierzające do zrealizowania zaplanowanej inwestycji, jak również pierwotne wyodrębnienie Komórki, która jest odpowiedzialna za wykonanie inwestycji. W szczególności w ramach Komórki (bez udziału pozostałych struktur funkcjonujących w ramach Spółki) dokonywane są lub zostały działania zmierzające do podziału gruntów, zawieranie umów dotyczących projektów architektonicznych, projektów budowlanych, występowanie z wnioskami o udzielenie warunków uzyskania przyłączenia do mediów czy też uzyskanie pozwoleń na budowę. W ramach Komórki realizowane są prawa i obowiązki dotyczące umów o prace projektowe, umów o usługi marketingowe (jak również będą realizowane prawa i obowiązki dotyczące umów o roboty budowlane, kiedy umowy takie zostaną zawarte), umów doradczych w zakresie pozyskiwania finansowania inwestycji, opracowywania prognoz dotyczących wyników finansowych planowanej inwestycji, działań zmierzających do pozyskania prawa użytkowania międzynarodowej marki hoteli. Zadania dotyczące realizacji omawianej inwestycji wykonywane są przez przypisany do Komórki personel. Jednocześnie Komórka została wyodrębniony na płaszczyznach organizacyjnej i finansowej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo dodatkowo, że:

1. Na dzień aportu, składniki majątku składające się na opisaną we wniosku Komórkę będą stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie finansowe będzie polegało na prowadzeniu odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, które umożliwi przyporządkowanie w dokładny sposób przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Możliwe jest również sporządzenie rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych, a także przypisanie ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto w ramach przedsiębiorstwa wyodrębniona będzie odrębna seria faktur przychodowych, przyporządkowana do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również ZCP), a także do ZCP przyporządkowane będą rachunki bankowe pozwalające na wyodrębnienie środków pieniężnych związanych z tym ZCP. Na dzień aportu Komórki do Spółki z o.o. będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2. Wyodrębnienie organizacyjne polega na przede wszystkim na tym że Zarząd Wnioskodawcy podjął uchwałę, na mocy której wyodrębniono z przedsiębiorstwa Spółki składniki majątkowe i osobowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. Ww. uchwałą powołano także komórkę organizacyjną, związaną z realizacją Projektu - komórka ta stanowić będzie Zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzieloną organizacyjnie. Do tej komórki przypisane będą osoby związane z realizacją określonych działań, a także przyporządkowane będą składniki majątku związane z tą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

3. Spółka celowa do której wniesiony zostanie aport będzie kontynuowała działalność w takim zakresie w jakim prowadziła ją wydzielona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo cześć przedsiębiorstwa stanowiąca ZCP.

4. Składniki majątkowe będące przedmiotem aportu będą stanowić na dzień transakcji zespół składników majątkowych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym.

5. Prawdopodobnie Komórka (ZCP) będąca przedmiotem aportu będzie miała przypisane należności o charakterze pieniężnym, bowiem nie w każdym momencie spółka posiada należności pieniężne, niekiedy wszystkie należności są uregulowane i z tego też powodu nie występują. Jeżeli jednak tak się stanie, że będą istniały należności które będą przypisane do ZCP, to będą one przedmiotem przeniesienia w ramach aportu.

6. Spółka na nabycie nieruchomości korzysta z finansowania dłużnego w celu nabycia nieruchomości składających się na przedmiot aportu i Spółka jest stroną zawartych w tym zakresie umów. W ramach planowanego aportu prawa i obowiązki wynikające z tych umów będą przenoszone na Spółkę celową.

7. Zorganizowana część przedsiębiorstwa na dzień aportu stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

8. Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu, będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań bez angażowania innych składników majątku Spółki celowej.

9. Jeżeli w momencie aportu w ramach ZCP będą funkcjonowały umowy o pracę, to w ramach aportu opisanej we wniosku Komórki nastąpi tzw. „przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

10.Wnioskodawca nie posiada udziałów w Spółce z o.o., do której zostanie wniesiony aport.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia:

1.czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT.

2.czy wniesienie aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje brakiem przychodu podatkowego po Państwa stronie i tym samym dokonanie tego aportu nie podlega opodatkowaniu w podatku dochodowym od osób prawnych przez Państwa.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 1, wskazać należy, że jak już wyjaśniono zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem do tej jego części.

Przy ocenie czy zbywane składniki należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy także uwzględnić m.in. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Mając na uwadze powyższe, składniki majątkowe składające się na opisaną we wniosku Komórkę będą stanowić na dzień aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, albowiem w opisie sprawy oraz jego uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

- Komórka będzie wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo;

- do wydzielanej Komórki będzie przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz osobowych, obejmujący również zobowiązania i należności;

- Jeżeli w momencie aportu będą funkcjonowały umowy o pracę, to w ramach aportu opisanej we wniosku Komórki nastąpi tzw. „przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy

- Spółka celowa do której wniesiony zostanie aport (Komórka) będzie kontynuowała działalność w takim zakresie w jakim prowadziła ją wydzielona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo cześć przedsiębiorstwa stanowiąca ZCP.

- Zorganizowana część przedsiębiorstwa (Komórka) na dzień aportu stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie i będzie się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

- Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu (Komórki), będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań bez angażowania innych składników majątku Spółki celowej.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym przedmiot aportu w postaci Komórki organizacyjnej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących pytania nr 2, wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego.

Oznacza to, że co do zasady wniesienie wkładu niepieniężnego powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu dla podmiotu wnoszącego ten wkład do spółki.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Z opisu sprawy wynika, że otrzymująca wkład spółka, przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Komórki, czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z Państwa ksiąg podatkowych, czyli podmiotu wnoszącego ten wkład.

W związku z powyższym, skoro będąca przedmiotem aportu Komórka będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a otrzymująca wkład spółka, przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Komórki w wartości wynikającej z Państwa ksiąg podatkowych, to po Państwa stronie nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. 

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazać także trzeba, że oceny Państwa stanowiska dokonano wyłącznie na gruncie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz w kontekście zadanych we wniosku a ww. pytań.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego […]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.