Interpretacja indywidualna z dnia 28 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.417.2023.1.JSZ

Moment dokonania korekty rozliczeń podatkowych w podatku VAT dotyczącej sprzedaży bonów różnego przeznaczenia.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy momentu dokonania korekty rozliczeń podatkowych w podatku VAT dotyczącej sprzedaży bonów różnego przeznaczenia. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 lipca 2023 r. (wpływ 25 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca występuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce działając pod nazwą ... sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) i jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka utworzyła serwis internetowy (…), za pośrednictwem, którego możliwe jest nabycie tokenów (dalej jako „Tokeny”). Użytkownik, który dokonał rejestracji na wyżej wskazanej stronie internetowej jest uprawniony do nabycia tokenów.

Użytkownikiem może być dowolna osoba fizyczna, osoba prawna lub osoba niemająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy tą osobowość prawną nadają z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce lub UE.

Nabyte przez użytkowników Tokeny w przyszłości będą umożliwiać im zakup różnych usług lub towarów za pośrednictwem dedykowanej platformy. Sprzedaż usług lub towarów będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwych stawek. Stawki te będą określane w przyszłości, w momencie realizacji danej transakcji. Nabywcy Tokenów w chwili obecnej nie mają jeszcze dostępu do usług lub towarów, lecz uzyskają taką możliwość w przyszłości.

Spółka rozpoczęła działalność w roku 2020 r. Zgodnie ze swoją najlepszą wiedzą Spółka kwalifikowała sprzedaż tokenów jako działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Sprzedaż tokenów podlegająca opodatkowaniu VAT była zgodna z obowiązującymi przepisami dokumentowana m.in. fakturami VAT.

Obserwując wykształcającą się praktykę podatkową dotyczącą rozliczania podobnych rozwiązań na gruncie VAT Spółka zidentyfikowała, że na gruncie Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. – dalej „Ustawa o VAT” – tokeny mogą być kwalifikowane jako bony towarowe różnego przeznaczenia.

Aby potwierdzić prawidłowość stosowania takiego sposobu rozliczenia dla modelu działania Spółki, wystąpiła ona o wydanie interpretacji indywidualnej. 26 września 2022 r. Spółka uzyskała interpretację indywidualną o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.563.2022.1.JSZ (dalej: Interpretacja indywidualna), w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Spółki, iż ze względu na to, że w momencie emisji Tokenu (bonu) Spółka nie może ustalić, jakiego zakupu dokona nabywca przy użyciu tego Tokena tj. (i) czy będzie to zakup towaru czy usługi, (ii) jaka będzie stawka krajowego VAT (23%, 8% czy 5%) lub (iii) jaka będzie stawka zagranicznego VAT (lub podatku o podobnym charakterze) – przekazanie Tokenów należy traktować jako transfer bonu różnego przeznaczenia (zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT).

Zgodnie z otrzymaną Interpretacją indywidualną, Spółka przyjęła, że o ile sam fakt dokonania transakcji pozostaje bezsprzeczny, o tyle ich pierwotna klasyfikacja jako czynności podlegających opodatkowaniu VAT była nieprawidłowa i wymaga stosownej korekty.

Spółka skorygowała swoje dotychczasowe podejście stosując zasady rozliczania opodatkowania VAT właściwe dla bonów różnego przeznaczenia (tzn. Spółka w przeszłości już tak rozliczała i aktualnie ten stan istnieje) i chciałaby potwierdzić poprawność rozważanego podejścia.

Pytanie

Czy korekta rozliczeń podatkowych w VAT dotycząca sprzedaży bonów różnego przeznaczenia powinna zostać dokonana w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiono fakturę pierwotną dokumentującą sprzedaż zapisów cyfrowych (tokenów)?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku wystawienia faktur z VAT dokumentujących transakcje niepodlegające VAT, doszło do powstania błędu pierwotnego, a dane transakcje nie spowodowały powstania podstawy opodatkowania VAT i podatku należnego. Dlatego jedyną możliwością jest skorygowanie rozliczeń transakcji wstecznie, cofając się do momentu powstania błędu pierwotnego tj. wystawienia faktur sprzedaży dokumentujących sprzedaż zapisów cyfrowych (tokenów).

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Na podstawie art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, co do zasady podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepisy Ustawy o VAT wskazują również, w jaki sposób podatnik powinien dokonywać zmiany podstawy opodatkowania VAT w wybranych sytuacjach.

Art. 29a ust 17 i 18 Ustawy o VAT regulują moment dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 17 Ustawy o VAT „W przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.”

Z kolei dla transakcji eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zwiększenie podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 17 Ustawy o VAT, następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wykazane zostały te transakcje (art. 29a ust. 18 Ustawy o VAT).

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się o:

1.kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,

2.wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12,

3.zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło,

4.wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Moment dokonania korekty we wskazanych wyżej przypadkach jest uregulowany w art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT. Obniżenia podstawy opodatkowania należy dokonać za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Stosownie do art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Konstrukcja wskazanych wyżej przepisów – tj. art. 29a ust. 13 i ust. 14 Ustawy o VAT wskazuje, że obejmują one swoim zakresem zamknięty katalog przesłanek będących podstawą do wystawienia faktur korygujących.

Przesłanki te dotyczą sytuacji, gdy w sposób prawidłowy powstał obowiązek podatkowy w VAT, lecz konieczna jest korekta podstawy opodatkowania i co za tym kwoty podatku VAT, tak aby faktura korygująca odzwierciedlała rzeczywisty przebieg transakcji i była prawidłowa pod względem formalnym.

Oznacza to, że Spółka byłaby zobowiązana do rozliczenia wystawionej faktury korekty po dokonaniu uzgodnienia dotyczącego obniżenia podstawy opodatkowania z kontrahentami, spełnieniu warunków tego uzgodnienia, zgromadzeniu stosownej dokumentacji w okresie rozliczeniowym w którym została ona wystawiona w sytuacji, gdyby korekta ta dotyczyła jednej z następujących sytuacji:

1.obniżenie podstawy opodatkowania w związku z udzielonymi po dokonaniu sprzedaży opustami i obniżkami cen,

2.obniżenia podstawy opodatkowania o wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12,

3.obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty zwróconej nabywcy całości lub części zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło.

W ocenie Spółki ewidentnie w katalogu tym nie ujęto sytuacji, gdy omyłkowo jako podlegająca VAT została wykazana operacja gospodarcza, która co do zasady takiemu podatkowi nie podlega. Skoro zaś transakcja nie podlega VAT to nie można mówić o korekcie podstawy opodatkowania i jej momencie, gdyż po prostu do powstania samej podstawy opodatkowania w VAT nigdy nie doszło. Konsekwentnie, w przypadku korekty takiego błędu nie należy stosować analizowanych wyżej przepisów art. 29a Ustawy o VAT regulujących przypadki korekty podstawy opodatkowania VAT. Równocześnie, należy podkreślić, że mimo braku objęcia transakcji dokonywanych przez Spółkę przepisem art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT, nie wyklucza to prawa Spółki do skorygowania rozliczenia omawianych transakcji.

Zgodnie bowiem z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej „Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.” Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu.

Jak przyjęły władze skarbowe w interpretacji indywidualnej z dnia 16 sierpnia 2021 roku, sygn. 0112-KDIL3.4012.38.2021.1.AW, składając korektę deklaracji podatnik oświadcza, że jego wiedza w zakresie skonkretyzowania zobowiązania podatkowego uległa zmianie, a także wyraża wolę nadania swojemu uprzedniemu oświadczeniu wiedzy w tym przedmiocie odmiennego brzmienia. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego korygująca deklaracja zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiając jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Skoro w analizowanym przypadku, nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanych transakcji co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną otrzymaną przez Spółkę, powinna dokonać ona korekty błędnie rozliczonych transakcji.

Zdaniem Spółki, w takiej sytuacji należy przyjąć, że doszło do powstania błędu pierwotnego, a dokonane transakcje nie były w ogóle źródłem wykreowania podstawy opodatkowania VAT i podatku należnego. Dlatego też, jedyną możliwością jest skorygowanie rozliczenia tych transakcji wstecznie, cofając się do momentu powstania błędu pierwotnego tj. wystawienia faktury pierwotnej. Stanowisko to potwierdzają zarówno interpretacje indywidualne prawa podatkowego jak i liczne wyroki sądów administracyjnych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 16 sierpnia 2021 roku, sygn. 0112- KDIL3.4012.38.2021.1.AW władze skarbowe jasno stwierdziły: „(...) nie ma przeszkód, aby wystawiona przez Spółkę faktura (...) została skorygowana. Jednak faktura korygująca nie odnosi się przypadków wymienionych w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy oraz w ust. 14 ustawy. W konsekwencji nie znajdzie zastosowania przepis art. 29a ust. 13 ustawy”.

W interpretacji podatkowej z dnia 12 kwietnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.57.2022.1.JM, gdy podatnik był zmuszony do zmiany stawki VAT po i wystawieniu faktury pierwotnej w związku z otrzymaną przez niego interpretacją statystyczną (zmiana stawki VAT z 5% na 23%), władze skarbowe stwierdziły, że podatnik już w momencie wystawiania faktur powinien wskazać na nich inną stawkę VAT. Tym samym podatnik powinien rozliczyć korektę w okresie wystawienia faktur pierwotnych, ponieważ były one nieprawidłowe już w momencie ich wystawienia, a po ich wystawieniu nie zaszły nowe okoliczności uzasadniające korektę „na bieżąco”.

Również rozważając sytuację nabywcy towarów, których sprzedaż została udokumentowana niepoprawnie wystawioną fakturą pierwotną (błędny kurs waluty, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa) w interpretacji z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.598.2021.2.AK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził analizując obowiązki sprzedawcy „odnosząc się do korekty odliczonego podatku naliczonego związanej z pomyłkami na fakturze, np. błędnym kursem, zawyżoną ilością, zawyżoną ceną jednostkowa, należy zaznaczyć, że w przypadku, gdy faktura pierwotna od samego początku zawiera dane niezgodne z rzeczywistością (...) wystąpi obowiązek skorygowania faktury pierwotnej "wstecz"...”.

Należy zaznaczyć, że przepisy podatkowe nie przewidują możliwości anulowania faktury.

Rozwiązanie takie jest akceptowane przez władze skarbowe tylko w sytuacji, gdy faktura nie została wprowadzona do obiegu, co w analizowanej sytuacji nie miało miejsca (takie podejście potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 21 marca 2019 roku, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.12.2019.2.RSZ).

Zastosowanie przez Spółkę innego podejścia (w szczególności ustalenia momentu korekty w oparciu o art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT) prowadziłoby do uznania, że omawiane transakcje faktycznie prowadzą do powstania podstawy opodatkowania VAT i naliczenia podatku należnego, a jedynie wysokość tej podstawy wymagała skorygowania przez Spółkę. Byłoby to jednak sprzeczne z otrzymaną przez Spółkę Interpretacją indywidualną dotyczącą zasad opodatkowania VAT bonów różnego przeznaczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 31 ustawy:

Natomiast zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106r ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

Na podstawie art. 106g ust. 1 ustawy:

W tym miejscu należy wskazać, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże samo wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Zaznaczyć należy, że chociaż wystawienie faktury nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to jej wystawienie może powodować zapłatę podatku na niej wykazanego.

Stosownie natomiast do art. 108 ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis koresponduje z art. 103 ust. 1 ustawy, na podstawie którego:

Przepis ten zobowiązuje wystawcę faktury do zapłaty wykazanej w niej kwoty podatku, niezależnie od okoliczności wystawienia takiej faktury. Każda zatem faktura z wykazaną kwotą podatku, wprowadzona do obrotu prawnego, powoduje konieczność zapłaty tego podatku. Już samo wystawianie faktur, które nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, bez względu na ujęcie ich w rejestrach prowadzonych dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług oraz wykazanie podatku należnego z nich wynikającego w deklaracji, skutkuje zaistnieniem obowiązków wynikających z art. 108 ust. 1 ustawy. Każda osoba, która wprowadza do obrotu prawnego fakturę z wykazaną kwotą podatku (bez względu na powód nieprawidłowego wystawienia faktury) ma obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku VAT.

Przepis art. 108 ust. 1 ustawy kreuje obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze w oderwaniu od regulacji dotyczących obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego, chodzi bowiem o obowiązek zapłaty podatku i to obowiązek skonkretyzowany w obrębie tego przepisu, bez związku w szczególności z instytucjami takimi jak obliczenie i wpłacenie podatku za okresy miesięczne, oraz kształtowanie zobowiązania podatkowego według określonych relacji między podatkiem należnym i naliczonym.

W kwestii trybu i sposobu rozliczenia podatku zawartego w dokumencie, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że podatek ten winien zostać rozliczony na zasadach ogólnych wynikających z przepisów ustawy, tj. art. 103 ustawy. Zgodnie z tym przepisem podatnicy są zobowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczenia i wpłacania podatku za okresy miesięczne, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy na rachunek urzędu skarbowego.

Faktura wystawiona w wyżej wskazanym trybie podlega także przepisom regulującym zasady ich korygowania.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Jak stanowi art. 106j ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Podkreślenia wymaga, że art. 106j ust. 1 ustawy wyraźnie wskazuje, jakie okoliczności zobowiązują podatnika do wystawienia faktury korygującej i uzależniają to od wystąpienia sytuacji enumeratywnie wskazanych w tym przepisie. W tym zakresie podatnik nie ma uprawnień do swobodnego działania, może je podjąć tylko w razie spełnienia przesłanek określonych w przepisie.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Na podstawie art. 106j ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Natomiast 1 stycznia 2022 r. wszedł w życie art. 106j ust. 2a ustawy, z którego wynika, że:

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Z opisu sprawy wynika, że utworzyli Państwo serwis internetowy za pośrednictwem, którego możliwe jest nabycie tokenów. Użytkownik, który dokonał rejestracji na wyżej wskazanej stronie internetowej jest uprawniony do nabycia tokenów. Użytkownikiem może być dowolna osoba fizyczna, osoba prawna lub osoba niemająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy tą osobowość prawną nadają z Polski, krajów UE lub innych krajów, która może, lecz nie musi, być zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce lub UE. Nabyte przez użytkowników Tokeny w przyszłości będą umożliwiać im zakup różnych usług lub towarów za pośrednictwem dedykowanej platformy. Sprzedaż usług lub towarów będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwych stawek. Stawki te będą określane w przyszłości, w momencie realizacji danej transakcji. Nabywcy Tokenów w chwili obecnej nie mają jeszcze dostępu do usług lub towarów, lecz uzyskają taką możliwość w przyszłości.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem zadanego pytania należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 41 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 42 ustawy:

Z przepisu art. 2 pkt 43 ustawy wynika, że:

W świetle art. 2 pkt 44 ustawy:

W oparciu o art. 2 pkt 45 ustawy:

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego przeznaczenia i bonów różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

Wskazać w tym miejscu należy, że na podstawie art. 8b ust. 1 ustawy:

Kwestię dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ustawy.

Według art. 19a ust. 1 ustawy:

Skoro – jak Państwo wskazali – w analizowanej sprawie mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia (art. 2 pkt 44 ustawy), to w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego należy wskazać, że zastosowanie znajdują zasady ogólne wynikające z art. 19a ust. 1 ustawy. Tym samym obowiązek podatkowy powstaje w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów opłaconych Tokenem.

Natomiast sam transfer bonów różnego przeznaczenia nie wiąże się ani z dostawą towarów ani ze świadczeniem usług. Dopiero w momencie realizacji bonu różnego przeznaczenia dochodzi do dostawy towarów lub świadczenia usług, dlatego w momencie transferu bonu różnego przeznaczenia nie jest możliwe wystawienie faktury. Czynność ta nie mieści się bowiem w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z uwagi na powyższe, sprzedaż Tokenów nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Jak wskazano w opisie sprawy, pierwotna klasyfikacja dokonanych transakcji (sprzedaż Tokenów) jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT była nieprawidłowa i wymaga stosownej korekty.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.:

Natomiast od 1 lipca 2021 r. ww. przepis art. 99 ust. 1 ustawy otrzymał brzmienie:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r.:

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.):

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.):

Zgodnie art. 13 ust. 1 przepisu przejściowego ustawy z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2419):

W myśl art. 13 ust. 2 ww. ustawy :

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy:

W odniesieniu do faktur z art. 108 ustawy należy stwierdzić, że nie ma przeszkód, aby taką fakturę skorygować. Jednak takie faktury korygujące nie będą odnosiły się do przypadków wymienionych w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy oraz w art. 29a ust. 14 ustawy. W konsekwencji nie znajdzie zastosowania przepis art. 29a ust. 13 ustawy. Jednocześnie, kwota podatku wskazana na takiej fakturze nie jest podatkiem VAT, zatem takich faktur nie należy uwzględniać w deklaracjach VAT.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”:

Stosownie do art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Należy zauważyć, że skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji.

Wskazane wyżej przepisy statuują ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Korekta pliku JPK_VAT z deklaracją podatkową zastępuje poprzednio złożony plik JPK_VAT z deklaracją, czyli za prawidłowe uważane są te dane, które zostały wykazane w skorygowanym pliku JPK_VAT z deklaracją. Składając korektę pliku JPK_VAT z deklaracją podatkową podatnik oświadcza, że jego wiedza w zakresie skonkretyzowania zobowiązania podatkowego uległa zmianie, a także wyraża wolę nadania swojemu uprzedniemu oświadczeniu wiedzy w tym przedmiocie odmiennego brzmienia. Zatem skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty pliku JPK_VAT z deklaracją powoduje, że złożony przez niego korygujący plik JPK_VAT z deklaracją zastępuje pierwotny (korygowany) plik JPK_VAT z deklaracją podatkową i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiając jednocześnie pierwotny pliku JPK_VAT z deklaracją mocy prawnej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku, nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży Tokenów – obowiązek podatkowy powstaje w momencie faktycznego wykonania usługi lub dostawy towarów opłaconych Tokenem. Tym samym, nie byliście Państwo zobowiązani do wykazywania podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w składanych plikach JPK_VAT z deklaracją podatkową w związku ze sprzedażą Tokenów.

W konsekwencji korekta sprzedaży w przypadku wykazanego przez Państwa transferu bonów różnego przeznaczenia (Tokenów), powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym pierwotnie wykazaliście Państwo podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku VAT należnego wynikające z pierwotnie wystawionych faktur dokumentujących sprzedaż Tokenów.

Korekta rozliczeń podatkowych w podatku VAT dotycząca sprzedaży bonów różnego przeznaczenia (Tokenów) powinna zostać dokonana poprzez dokonanie korekty pierwotnego pliku JPK_VAT z deklaracją, w której wykazano fakturę dokumentującą ww. sprzedaż.

Tym samym, Państwa stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).