Interpretacja indywidualna z dnia 21 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.260.2023.1.AS

Brak powstania przychodu z tytułu otrzymanego przez Spółkę dofinansowania z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego przez Spółkę dofinansowania z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej zwana jako: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „Beneficjent”) jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegająca na tym terenie nieograniczonemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca jest podmiotem produkcyjno-handlowym w zakresie (...) Wnioskodawca:

1)wykonuje działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2)poniósł koszty zakupu energii elektrycznej lub gazu ziemnego w roku 2021 stanowiące łącznie nie mniej niż 3% jego wartości produkcji;

3)poniósł koszty zakupu energii elektrycznej lub gazu ziemnego w okresie od 1 stycznia do 30 czerwca 2022 r. stanowiące łącznie nie mniej niż 6% jego wartości produkcji;

4)co najmniej 50 % jego przychodu lub wartości jego produkcji w okresie referencyjnym i okresie kwalifikowanym pochodziło z działalności w jednej albo wielu podklasach PKD (zgłoszonych w CEIDG albo KRS jako kody jego głównej lub pozostałej działalności) lub produkcji produktów o kodach PRODCOM wymienionych w części 17 przyjętego w dniu 3 stycznia 2023 r. przez Radę Ministrów na podstawie art. 3 Ustawy programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”, ze zmianami, zwany dalej „Programem”;

5)nie jest objęty sankcjami przyjętymi na podstawie: rozporządzenia Rady (UE) nr 269/2014 z dnia 17 marca 2014 r. w sprawie środków ograniczających w odniesieniu do działań podważających integralność terytorialną, suwerenność i niezależność Ukrainy lub im zagrażających1, rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014 z dnia 31 lipca 2014 r. dotyczącego środków ograniczających w związku z działaniami Rosji destabilizującymi sytuację na Ukrainie, rozporządzenia Rady (WE) nr 765/2006 z dnia 18 maja 2006 r. dotyczącego środków ograniczających w związku z sytuacją na Białorusi i udziałem Białorusi w agresji Rosji wobec Ukrainy, decyzji Rady 2012/642/WPZiB z dnia 15 października 2012 r. dotyczącej środków ograniczających w związku z sytuacją na Białorusi i udziałem Białorusi w agresji Rosji wobec Ukrainy, decyzji Rady 2014/145/WPZiB z dnia 17 marca 2014 r. w sprawie środków ograniczających w związku z działaniami podważającymi integralność terytorialną, suwerenność i niezależność Ukrainy lub im zagrażającymi lub decyzji Rady 2014/512/WPZiB z dnia 31 lipca 2014 r. dotyczącej środków ograniczających w związku z działaniami Rosji destabilizującymi sytuację na Ukrainie;

6)nie jest wpisany na listę, o której mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 kwietnia 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie przeciwdziałania wspieraniu agresji na Ukrainę oraz służących ochronie bezpieczeństwa narodowego (Dz. U. z 2023 r. poz. 129, z późn. zm.) oraz, że nie zostały nałożone na niego kary pieniężne, o których mowa w art. 6 ust. 1 lub w art. 12 ust. 1, ani nie zostały względem niego orzeczone kary, o których mowa w art. 16 ust. 2 tej ustawy, ani nie została na niego nałożona kara pieniężna, o której mowa w art. 143d ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2022 r. poz. 813, z późn. zm.).

W związku z powyższym Wnioskodawca zawarł umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego (...) (zwana dalej jako: Umowa) pomiędzy: Skarbem Państwa − Ministrem (...), zwanym dalej: „Ministrem”, reprezentowanym przez: Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, (...), Operatora Programu Rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”, zwanego dalej „Operatorem Programu”, działającym w imieniu Ministra, na podstawie której to Umowy mając na uwadze:

1)przepisy ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. poz. 2088), zwanej dalej „Ustawą”;

2)komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (Dz. Urz. UE C 426 z 09.11.2022, str. 1), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej;

3)przyjęty Program;

4)decyzję Komisji Europejskiej z dnia 20.12.2022 r TCF: Aid for additional costs due to exceptionally severe increases in natural gas and electricity prices incurred in 2022 (program pomocowy (...));

5)umowę zawartą pomiędzy Ministrem (...) NFOŚiGW w sprawie szczegółowych zasad współpracy w zakresie Programu zawartą dnia 8 lutego 2023 r.;

6)Regulamin naboru w ramach Programu przyjętego uchwałą Rady Ministrów nr 1/2023 z dnia 03.01.2023 r. pod nazwą: „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”, ze zmianami,

Operator Programu udzielił i wypłacił Beneficjentowi na warunkach określonych w niniejszej Umowie oraz w Programie dofinansowanie będące pomocą de minimis (zwane dalej jako „Dofinansowanie”). Dofinansowanie zostało udzielone na wniosek Wnioskodawcy i miało charakter bezzwrotny oraz nieodpłatny − Wnioskodawca nie uiszczał żadnej zapłaty w celu otrzymania środków finansowych w ramach Dofinansowania.

Pytanie

Czy otrzymane Dofinansowanie stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Otrzymane przez Wnioskodawcę pieniądze stanowiące dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki, są objęte dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. z dnia 24 listopada 2022 r., Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód określony na podstawie ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

• otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (pkt 1),
• wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie (pkt 2).

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci dofinansowania) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Katalog przysporzeń nie stanowiących przychodów podatkowych został określony w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.

Jest to katalog zamknięty, co oznacza, że jedynie w warunkach ściśle określonych w tym katalogu otrzymane przysporzenie przychodu podatkowego stanowić nie będzie.

Jak wynika z art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „świadczenie nieodpłatne”, a zatem w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny.

Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny natomiast to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (sjp.pl).

W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Tym samym podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest brak zobowiązania otrzymującego takie świadczenie do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy świadczenie uzyskiwane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe nie ma charakteru nieodpłatnego. Przychód ze świadczeń nieodpłatnych powstanie natomiast zawsze wtedy, gdy podatnik otrzyma rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw, bez obowiązku świadczenia wzajemnego. Zatem otrzymane rzeczy nieodpłatnie nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i są nieopodatkowane zgodnie w/w ustawą. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej rzeczy, zatem należy sięgnąć do innych ustaw.

Definicja legalna rzeczy zawarta została np. w art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; zwana dalej także jako „k.c.”). Pomimo, iż przepis ten definiuje rzeczy w sposób bardzo lakoniczny, ma on znaczną doniosłość prawną. Przykładowo można wskazać, iż co do zasady jedynie rzeczy w rozumieniu art. 45 k.c. mogą być przedmiotem stosunków prawnorzeczowych, gdzie przedmiotem stosunków cywilnoprawnych może być także pieniądz. Zatem należy już stwierdzić, iż pieniądze stanowią składnik zboru pojęcia rzeczy.

Dodatkowo powyższe twierdzenie potwierdzają inne ustawy, dla przykładu art. 115 § 9 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. kodeks karny (tj. z dnia 28 kwietnia 2022 r. , zwana dalej jako „k.k.” lub „Kodeks karny”). Komentowany przepis nie zawiera definicji rzeczy ruchomej, ani przedmiotu, precyzuje jedynie te pojęcia poprzez zaliczenie do nich pieniędzy, środków płatniczych zapisanych na rachunku oraz określonych kategorii dokumentów. Dominujący jest wobec tego pogląd, że należy je rozumieć w sposób przyjęty w prawie cywilnym, chyba że różnica w stosunku do definicji cywilnoprawnej wynika wyraźnie z przepisu ustawowego (M. Gałązka, w: Grześkowiak, Wiak, Kodeks karny, s. 736; R. Zawłocki, w: Królikowski, Zawłocki, Kodeks karny. Część ogólna, t. 2, 2015, s. 777; M. Kulik, w: Mozgawa, Kodeks karny, 2013, s. 265;).

Również SN wypowiedział się za cywilnoprawnym rozumieniem tych pojęć (uchwała z 26.11.2003 r., I KZP 21/03, OSNKW 2004/1/1, Prok. i Pr. - wkł. 2004, Nr 1, poz. 4). Pieniądz polski jest rzeczą ruchomą − teza wyroku Sądu Apelacyjnego (...) - II Wydział Karny z dnia 27 sierpnia 2020 r., sygn. akt II AKa 357/19, opubl. Legalis. Pieniądze są w rozumieniu cywilnoprawnym traktowane jako rzeczy ruchome, ale o bardzo specyficznym charakterze. Natomiast jednostka pieniężna jest abstrakcyjną jednostką wartości i zarazem środkiem płatniczym. Jest ona przedmiotem niematerialnym [T. Dybowski, w: System PrCyw, t. 3, cz. 1, s. 121; Z. Radwański, A. Olejniczak, Prawo cywilne, s. 124; E. Skowrońska-Bocian, M. Warciński, w: Kodeks cywilny, t. 1 (red. K. Pietrzykowski), s. 238].

Niematerialny charakter ma również pieniądz elektroniczny zdefiniowany w art. 21a ustawy z 19.8.2011 r. o usługach płatniczych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1907 ze zm.). Ustawą z 23 marca 2017 r. o zmianie ustawy Kodeks karny oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r. poz. 768) do rzeczy ruchomych, o jakich mowa w art. 115 § 9 KK, zaliczono wyraźnie również „środek pieniężny zapisany na rachunku”, nie budzi więc wątpliwości, że pojęcie to obejmuje aktualnie wszelkie formy pieniądza zdematerializowanego.

Pogląd, że pojęcie pieniądza (jako przedmiotu przestępstw przeciwko mieniu) obejmuje również pieniądz bezgotówkowy, w orzecznictwie już wcześniej nie budził wątpliwości (m.in. wyr. SA we Wrocławiu z 9.6.2006 r., II AKa 143/06, OSA 2007 Nr 11, poz. 56, Legalis).

Zatem z powyższego należy przyjąć, iż jako rzeczy należy także traktować pieniądze.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy otrzymane Dofinansowanie będące pomocą de minimis będzie stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika ze stanu faktycznego Spółka otrzymała pieniądze jako dofinansowanie w sposób bezzwrotny i bez ekwiwalentu, w związku z powyższym do niniejszego przypadku ma zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p., który odnosi się do wartości otrzymanych nieodpłatnie (lub częściowo odpłatnie) rzeczy (w tym pieniędzy) otrzymanych ze środków budżetu państwa, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych w ramach rządowych programów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę pieniądze stanowiące dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki, są objęte dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz.U. z 2022 poz. 2088) wprowadza możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii.

Podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów jest opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (dalej: „Komunikat Komisji” lub „Tymczasowe Ramy Kryzysowe”), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE). Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego.

Na podstawie powołanej na wstępie ustawy, uchwałą z 3 stycznia 2023 roku (nr 1/2023) Rada Ministrów przyjęła program rządowy pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”.

Operator programu (Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej), działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie oceny wniosku zawiera umowę z przedsiębiorstwem, na mocy której, zostaje udzielona pomoc publiczna. Umowa określa przeznaczenie pomocy, jej wysokość, warunki udzielenia pomocy, termin i sposób jej rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku gdy pomoc przyznana zostałaby w wysokości wyższej niż należna), a także tryb kontroli. Wypłata pomocy jest dokonywana na rachunek bankowy wskazany we wniosku składanym do Operatora Programu.

Udzielona w ramach programu pomoc ma rekompensować koszty związane ze wzrostem cen zakupu energii elektrycznej lub gazu w 2022 roku, ponad poziom 150% średniorocznej ceny z 2021 roku.

Ustawa wprowadzająca powyższe rozwiązanie nie określa przepisów szczególnych wyłączających/zwalniających z opodatkowania otrzymanej pomocy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”):

W myśl art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.:

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu.

Zwrócić należy uwagę, że katalog przychodów wymienionych w ustawie ma charakter otwarty i jedynie przykładowy. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu.

W art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazane zostały jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p.:

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu, otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. można więc stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in. przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 14 ww. ustawy:

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, zawarli Państwo umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego ze Skarbem Państwa − Ministrem (...), reprezentowanym przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. NFOŚiGW jest Operatorem Programu Rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.

Operator Programu udzielił i wypłacił Państwu na warunkach określonych w zawartej Umowie oraz w Programie dofinansowanie będące pomocą de minimis („Dofinansowanie”). Dofinansowanie zostało udzielone na Państwa wniosek miało charakter bezzwrotny oraz nieodpłatny − nie uiszczali Państwo żadnej zapłaty w celu otrzymania środków finansowych w ramach Dofinansowania.

Na tle opisanej sprawy powzięli Państwo wątpliwości dotyczące braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego przez Spółkę dofinansowania z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej i możliwości objęcia otrzymanych z tego tytułu pieniędzy dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p.

Państwa zdaniem otrzymane przez Spółkę dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki, jest objęte dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powyższym stanowiskiem nie sposób się zgodzić.

Opisane przez Państwa we wniosku dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki nie może zostać potraktowane jako „inne nieodpłatne świadczenia”.

Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Analizując kwestię nieodpłatnych świadczeń na gruncie ustawy o CIT, można wskazać na pewne ich cechy. Muszą one mieć zawsze charakter jednostronny, pozbawiony jakiejkolwiek formy ekwiwalentu. Warto również zwrócić uwagę na cechę świadczenia wskazaną w nazwie „nieodpłatne świadczenia”, czyli jego nieodpłatność – jest to istotne, ponieważ wskazuje na pewną specyfikę przychodu, tzn. brak kosztu jego uzyskania.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „świadczenie nieodpłatne”, a zatem w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny natomiast to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (sjp.pl).

W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Tym samym podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest brak zobowiązania otrzymującego takie świadczenie do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy świadczenie uzyskiwane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe nie ma charakteru nieodpłatnego. Przychód ze świadczeń nieodpłatnych powstanie natomiast zawsze wtedy, gdy podatnik otrzyma rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw, bez obowiązku świadczenia wzajemnego.

Wypłata dofinansowania z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej nie stanowi wymienionego w art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p. „innego nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia” (co powoduje, że bez znaczenia pozostaje badanie źródła finansowania pod kątem wypełnienia pozostałych przesłanek tego przepisu, tj. czy pochodzi ono ze środków budżetu państwa itd.).

Przepis art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p. – jeżeli chodzi o źródło przysporzenia uznawane przez ustawodawcę za przychód podatkowy – odnosi się do art. 12 ust. 1 pkt 2, zgodnie z którym przychodem jest m.in. wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Jest to niewątpliwie inne źródło, niż wymienione w pkt 1 otrzymane pieniądze.

Na skutek złożonego wniosku o dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki, uzyskali Państwo przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. w wysokości otrzymanego dofinansowania (pieniędzy). Nie otrzymali Państwo nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego świadczenia, bowiem za świadczenie w postaci dostarczenia energii elektrycznej zapłacili dostawcy cenę według obowiązujących (podwyższonych) stawek i dopiero po wystąpieniu ze stosownym wnioskiem otrzymali Państwo dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii, wynikające z przepisów ustawy z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały z 3 stycznia 2023 roku (nr 1/2023) Rada Ministrów, która przyjęła program rządowy „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”.

Otrzymali Państwo pieniądze jako dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki, natomiast przepis art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p. odnosi się do wartości otrzymanych nieodpłatnie (lub częściowo odpłatnie) rzeczy lub prawa, a także innych nieodpłatnych (lub częściowo odpłatnych) świadczeń finansowych.

Zatem otrzymane pieniądze w formie ww. dofinansowania nie mogą stanowić nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w tym przepisie. Ponadto, nieodpłatne świadczenia stanowią odrębną od środków pieniężnych, kategorię przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Biorąc powyższe pod uwagę, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że otrzymane pieniądze podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. i nie korzystają z wyłączenia z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p., ponieważ przepis ten dotyczy tylko świadczeń niepieniężnych.

Zatem otrzymane przez Państwa pieniądze stanowiące dofinansowanie z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki, nie może zostać objęte dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 14 u.p.d.o.p. W związku z tym otrzymaną kwotę środków pieniężnych zobowiązani są Państwo uznać za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego przez Spółkę dofinansowania z tytułu wzrostu cen energii elektrycznej, w stosunku do której nastąpił wzrost cen stosowanych wobec Spółki, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacje o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo nadmienić należy, że stosownie do sformułowanego przez Państwa pytania wyznaczającego zakres rozpatrywania wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji była ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie wskazania, czy otrzymane dofinansowanie stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Tym samym nie była przedmiotem interpretacji kwestia dotycząca uznania ww. dofinansowania za pomoc de minimis, co zostało przyjęte jako opis sprawy nie podlegający weryfikacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).