Interpretacja indywidualna z dnia 25 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.83.2023.3.MM

Wyłączenie zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym (Etap 1) oraz zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym z wykorzystaniem cash poolingu, w przypadku powstania salda ujemnego (Etap 2).

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

‒wyłączenia zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym (Etap 1) - jest prawidłowe,

‒wyłączenia zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym z wykorzystaniem cash poolingu, w przypadku powstania salda ujemnego w systemie nettingowym (Etap 2) - jest nieprawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym (Etap 1) oraz wyłączenia zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym z wykorzystaniem cash poolingu, w przypadku powstania salda ujemnego w systemie nettingowym (Etap 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 24 kwietnia 2023 r. (wpływ 27 kwietnia 2023 r.) oraz pismem z 17 maja 2023 r. (wpływ 18 maja 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym - podatnikiem CIT, funkcjonującym w ramach (…) struktury podmiotów powiązanych - Grupy (…), będącej jednym z liderów (…) (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca w ramach Grupy specjalizuje się w produkcji (…), w szczególności (…).

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka reguluje swoje zobowiązania na rzecz kontrahentów (dalej: „Kontrahent”), w tym również będącymi podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587; dalej: „ustawa o CIT”).

Spółka zamierza stać się uczestnikiem grupowego systemu nettingowego (dalej również: „netting”) oraz grupowego systemu zarządzania płynnością finansową, tj. cash pooling. Cash pooling dla każdej waluty, w tym dla PLN oraz EUR, jest prowadzony odrębnie. Wnioskodawca nie wyklucza prowadzania w przyszłości cash poolingu w innych walutach.

W związku z grupowym systemem nettingowym jedna ze spółek z Grupy - tj. A (dalej: „A”) z siedzibą w (…) została wyznaczona jako tzw. centrum rozliczeniowe Nettingu (tzw. „netting centre”). A pełni również funkcję pool leadera (tzw. agenta) w ramach systemu cash poolingu.

W przypadku cash poolingu prowadzonego w walucie PLN, pomiędzy A, a polskimi uczestnikami (w tym w przyszłości również Wnioskodawcą) jako tzw. subagent działa inna spółka z siedzibą w (…) (dalej: „Subagent”). Zatem w przypadku waluty PLN, Subagent pełni jednocześnie rolę uczestnika (tj. względem A), jak i Subagenta (tj. wobec polskich uczestników, m.in. w przyszłości również Wnioskodawcy).

Uczestnictwo Wnioskodawcy w powyższych systemach będzie umożliwiać z jednej strony uproszczenie wewnątrzgrupowych rozliczeń wzajemnych należności i zobowiązań, jak również powodować ograniczenie kosztów finansowania, w tym również kosztów opłat bankowych.

Z udziałem systemu nettingowego, Spółka będzie dokonywać rozliczeń swoich zobowiązań i należności w odniesieniu do Kontrahentów z Grupy, a następnie saldo Spółki z nettingu będzie przeksięgowywane na techniczne konto w cash poolingu. Czynności te realizowane są w następujący sposób:

1)Etap 1: Spółka będzie regulować swoje zobowiązania oraz należności w ramach systemu wielostronnych kompensat wzajemnych (nettingu) - czyli bez transferu środków pieniężnych na rozliczeniowy rachunek bankowy Kontrahenta.

Procedura rozliczeń w ramach nettingu w Grupie będzie wyglądać zasadniczo następująco:

‒Co miesiąc (w określonych przez Grupę terminach) Wnioskodawca będzie pobierać ze swego systemu księgowego (…) plik z wykazem należności oraz plik z wykazem zobowiązań w odniesieniu do Kontrahentów z Grupy. Pobrane pliki będą zawierać istotne dane dotyczące transakcji, np. numer i data faktury, kwota brutto, waluta, termin płatności. Następnie oba pliki będą wczytywane do specjalnie dedykowanej dla nettingu Grupy platformy internetowej.

‒W ramach systemu nettingowego będzie następować wielostronna kompensata wzajemnych zobowiązań i należności Wnioskodawcy w stosunku do Kontrahentów z Grupy, z którymi Wnioskodawca przeprowadza transakcje. Co do zasady, faktury z terminem płatności przypadającym w miesiącu, w którym dokonywany jest netting będą uwzględniane w rozliczeniach nettingowych (jednakże termin płatności wynikający z faktury może być inny niż data wielostronnej kompensaty).

‒Strony kompensat wzajemnych (w tym Wnioskodawca) będą potwierdzać faktury w systemie.

‒W przypadku, kiedy kwota należności Wnioskodawcy będzie niższa od kwoty zobowiązań będących przedmiotem wielostronnych kompensat. Wnioskodawca będzie wykazywać saldo ujemne. Saldo ujemne stanowi wartość długu zaciąganego w ramach cash poolingu funkcjonującego w Grupie, w kwocie równej różnicy między kwotą należności a kwotą zobowiązań. Udzielenie finansowania przez Agenta lub Subagenta w ramach cash poolingu nie skutkuje transferem środków pieniężnych po stronie Wnioskodawcy. Oznacza to, iż wszystkie zobowiązania, który były przedmiotem nettingu zostały uregulowane przez Wnioskodawcę (roszczenia między Kontrahentami wygasają z chwilą rozliczenia w ramach wzajemnej kompensaty), natomiast różnica pomiędzy kwotą zobowiązań oraz należności została odniesiona w poczet rachunku cash poolingowego, co oznacza, iż w tym zakresie Wnioskodawca zaciągnął dług odzwierciedlony następnie w systemie cash poolingowym (Etap 2), aby mógł uregulować wszystkie zobowiązania na Etapie 1. W przeciwnym wypadku - tj. kiedy kwota należności Wnioskodawcy będzie wyższa od jego zobowiązań w stosunku do Kontrahentów z Grupy - będzie wykazywać on saldo dodatnie.

‒Wnioskodawca będzie pobierać z platformy internetowej pliki, które wczytuje do systemu SAP, co umożliwia zidentyfikowanie rozliczonych faktur, a tym samym - rozliczenie konkretnych transakcji w zakresie zobowiązań i należności w odniesieniu do Kontrahentów z Grupy w systemie księgowym. Wnioskodawca tym samym będzie posiadać dane umożliwiające identyfikację faktur rozliczonych w systemie nettingowym Grupy (dla każdej z walut oddzielnie), a także salda końcowego pozostającego po rozliczeniu w ramach nettingu.

2)Etap 2: Następnie będzie miało miejsce automatyczne przeksięgowanie salda wynikającego z wielostronnych kompensat wzajemnych na rachunek cash poolingowy, który będzie rachunkiem technicznym Wnioskodawcy, który prowadzony będzie dla Wnioskodawcy w związku z uczestnictwem w systemie cash pooling (dalej: „rachunek cash poolingowy”). Rachunek cash poolingowy w istocie nie będzie rozliczeniowym rachunkiem bankowym, lecz dedykowanym danej spółce z Grupy technicznym kontem rozliczeniowym, wykorzystywanym do wewnętrznych rozliczeń w ramach systemu cash pooling, na którym również mogą być księgowane salda z nettingu. Zatem w ciężar tego konta dopisywane będzie zadłużenie - w przypadku, kiedy kompensowane zobowiązania Wnioskodawcy będą wyższe od kompensowanych należności, tzn. kiedy w systemie nettingowym Wnioskodawca będzie wykazywał saldo ujemne, natomiast w przypadku, gdy należności Wnioskodawcy będą wyższe od zobowiązań - na rachunku cash poolingowym Wnioskodawcy będzie następować odpowiednio dopisanie tej kwoty (salda dodatniego).

Co istotne, na analizowanym Etapie 2 będzie dochodzić jedynie do przeksięgowania salda, które powstało w ramach systemu nettingowego, na dedykowane techniczne konto rozliczeniowe (rachunek cash poolingowy). Już w ramach Etapu 1, można uznać, iż wszelkie zobowiązania, które zostały uwzględnione w nettingu wygasły, z uwagi na powstanie salda ujemnego (w systemie cash poolingowym). Cel Etapu 2 sprowadza się wyłącznie do przeksięgowań realizowanych na potrzeby wyznaczania wysokości odsetek należnych/do zapłaty z tytułu cash poolingu w zależności od wysokości salda dodatniego bądź ujemnego. Rozliczenia wynikające ze zobowiązań lub należności pomiędzy Spółką a Kontrahentami nie są dokonywane za pośrednictwem dedykowanego rachunku technicznego funkcjonującego w ramach Systemu. Przedmiotowy cash pooling jest systemem zarządzania płynnością finansową, co oznacza, iż jego funkcjonowanie nie umożliwia uregulowania konkretnych zobowiązań względem danego Kontrahenta. Przyczyną jest sam mechanizm funkcjonowania Systemu, który zakłada gromadzenie wszelkich nadwyżek środów finansowych uczestników Systemu a następnie rozdystrybuowanie jej na poszczególne podmioty wykazujące niedobór środków.

Przykładowo, jeśli w danym miesiącu Spółka będzie posiadać należność od Kontrahenta X z Grupy w wysokości 5 tys. EUR i zobowiązanie wobec niego w wysokości 40 tys. EUR, to tym samym w rezultacie kompensaty dokonanej w ramach nettingu z Etapu 1 po stronie Spółki pozostanie saldo ujemne w kwocie 35 tys. EUR (tj. dług obsługiwany w ramach cash poolingu przez Agenta/Subagenta na Etapie I), które zostanie automatycznie przeksięgowane na dedykowane techniczne konto rozliczeniowe w cash poolingu (w ramach Etapu 2) - tj. techniczne konto rozliczeniowe będzie obciążone tą kwotą. Obciążenie technicznego konta rozliczeniowego będzie miało wpływ na ustalenie wartości odsetek naliczonych przez A od salda technicznego konta rozliczeniowego (w zależności od salda tego konta, odsetki te będą należne Wnioskodawcy, bądź Wnioskodawca zostanie nimi obciążony). Taki mechanizm ma zastosowanie dla każdej z walut (PLN, USD, EUR).

W ramach nettingu, z wykorzystaniem rachunku cash poolingowego, Wnioskodawca może regulować między innymi następujące kategorie zobowiązań:

1)nabycie towarów lub usług, opodatkowanych podatkiem VAT na terytorium kraju (zakup krajowy, opodatkowany podatkiem VAT na zasadach ogólnych) od Kontrahentów z Grupy, będących zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni w Polsce; dostawcami są Kontrahenci z Grupy, którzy są podmiotami polskimi, jak i podmiotami zagranicznymi;

2)nabycie towarów lub usług, objętych obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności od Kontrahentów z Grupy, będących zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni w Polsce. Kontrahenci z Grupy mogą być podmiotami polskimi, jak i podmiotami zagranicznymi;

3)nabycie usług zwolnionych z podatku VAT od polskich podatników podatku VAT czynnych (np. refaktury usług opieki medycznej);

4)nabycie towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów albo import usług. Wnioskodawca chciałby wskazać, iż zagraniczny dostawca bądź usługodawca, może być zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny w związku z wykonywanymi przez siebie transakcjami na terytorium Polski (innymi niż wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów bądź import usług);

5)nabycie towarów kwalifikowane jako import towarów - podobnie, jak w punkcie 1), 2) i 4) powyżej, Wnioskodawca wskazuje, iż zagraniczny dostawca może być podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT w Polsce na potrzeby transakcji dokonywanych na terytorium Polski;

6)nabycie towarów dla których, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT Wnioskodawca jest podatnikiem.

Powyższy katalog zobowiązań, nie jest katalogiem zamkniętym. Wnioskodawca, nie wyklucza również, iż w przyszłości inne kategorie transakcji z Kontrahentami mogą być regulowane z wykorzystaniem wyżej opisanego systemu. Jednakże, zasady opisane w Etapie 1 i Etapie 2 pozostaną takie same.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1.Odpowiadając na pytanie Organu dotyczące wskazaniaw jaki sposób powstanie salda ujemnego wpływa na „regulowanie” przez Wnioskodawcę swoich zobowiązań, Wnioskodawca wskazuje, iż wykazywane przez niego saldo ujemne w systemie nettingowym skutkuje automatyczną wzajemną kompensatą wierzytelności w ramach zobowiązań/należności wszystkich Kontrahentów z Grupy. Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż co do zasady, wartość danego zobowiązania Wnioskodawcy, która powoduje zmniejszenie wartości salda Wnioskodawcy, po stronie wierzyciela skutkuje zwiększeniem wartości jego salda o kwotę tego zobowiązania. Należy zauważyć, iż wszelkie rozliczenia Kontrahentów z Grupy na potrzeby realizacji systemu nettingowego wykazywane są per saldo.

2.W odpowiedzi na pytanie do jakich faktycznych operacji dochodzi w celu wygaśnięcia/regulowania salda ujemnego Wnioskodawcy, wskazali Państwo:

Tak jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, uregulowanie salda ujemnego ma miejsce z momentem zastosowania mechanizmu nettingu. Zaspokojenie wierzytelności następuje z chwilą rozliczenia kompensaty wzajemnych wierzytelności wszystkich Kontrahentów z Grupy. Dla przykładu - w sytuacji, gdy Wnioskodawca posiada wyłącznie jedno zobowiązanie w kwocie 10 tys. PLN oraz wierzytelność w kwocie 8 tys. PLN względem danego Kontrahenta z Grupy, po stronie Wnioskodawcy powstaje saldo ujemne w kwocie 2 tys. PLN, co oznacza kompensatę 8 tys. PLN oraz jednocześnie zaciągnięcie długu w ramach systemu cash poolingowego w kwocie 2 tys. PLN. W następnym etapie, wartość zaciągniętego długu odzwierciedlana jest na rachunku cash poolingowym (Etap 2). W konsekwencji należy zauważyć, iż wszelkie zobowiązania względem danego Kontrahenta z Grupy wygasają na Etapie 1.

3.Odpowiadając na pytanie Organu dotyczące wskazania, kto i na jakich zasadach finansuje to saldo ujemne, Wnioskodawca wskazał, iż saldo ujemne, które powstaje na Etapie 1 jest automatycznie przeksięgowywane na rachunki cash poolingowe w ramach Etapu 2. Należy zauważyć, iż rozliczenia dokonywane w systemie cash poolingowym polegają na pokrywaniu niedoborów pieniężnych jednego uczestnika systemu z nadwyżek wypracowanych przez inną spółkę z grupy (tj. innego uczestnika) przy czym nie jest możliwa identyfikacja konkretnego podmiotu, który pokrywa dany niedobór pieniężny. W konsekwencji, Wnioskodawca nie może wskazać konkretnego podmiotu, którego środki pokrywają niedobór pieniężny wynikający z powstania salda ujemnego, niemniej jednak w tym zakresie co do zasady podmiotem odpowiedzialnym za rozdysponowanie środków pieniężnych uczestnikom cash poolingu jest leader, czyli spółka B (niemniej jednak, nie można utożsamiać otrzymanych środków finansowych przez Wnioskodawcę, ze środkami finansowymi będącymi w rozumieniu ekonomicznym własnością leadera cash poolingu).

4.W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy w tym przypadku dokonywane są również kompensaty, a jeśli tak to proszę wskazać na jakich zasadach i wobec kogo, Wnioskodawca wskazał, iż kompensaty wzajemnych wierzytelności realizowane są wyłącznie na Etapie 1, czyli w ramach systemu nettingowego.

5.Odpowiadając na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy w związku z powstaniem salda ujemnego za faktury objęte obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności, Agent lub Subagent reguluje zobowiązania Wnioskodawcy, jeśli tak, to czy reguluje je z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, Wnioskodawca wskazał, iż saldo ujemne powstaje z chwilą, gdy zobowiązania, również z tytułu faktur objętych obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności zostały już uregulowane w ramach systemu nettingowego na Etapie 1 transakcji. Saldo ujemne powstałe w wyniku kompensaty jest wyłącznie informacją, czy Wnioskodawca powinien zwiększyć swoje zadłużenie w systemie cash poolingowym z uwagi na uregulowanie zobowiązań w nettingu tj. w Etapie 1. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w ramach systemu cash poolingu na Etapie 2 nie dochodzi do regulowania zobowiązań wynikających z faktur wskazanych w pytaniu. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w ramach systemu cash pooling Wnioskodawca będzie uiszczał jedynie odsetki na rzecz Agenta lub Subagenta od zwiększonego zadłużenia. Z uwagi na specyfikę systemu cash poolingowego Wnioskodawca nie jest w stanie określić, który z Agentów lub Subagentów sfinansował saldo ujemne Wnioskodawcy. Niemniej w opisanej sytuacji uregulowanie zobowiązania wynikającego z faktur objętych obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności następuje na Etapie 1, a z uwagi na dokonane kompensaty Wnioskodawca, tak jak wskazał we Wniosku stoi na stanowisku, iż mechanizm podzielonej płatności nie ma zastosowania.

6.Udzielając odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, czy w związku z powstaniem salda ujemnego za faktury objęte mechanizmem podzielonej płatności, Państwo regulujecie pozostałą część zobowiązania należnego kontrahentom, wskazali Państwo:

Tak jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 5 saldo ujemne powstaje z chwilą, gdy zobowiązanie, również z tytułu faktur objętych obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności zostały już uregulowane w ramach systemu nettingowego na Etapie 1 transakcji. Saldo ujemne powstałe w wyniku kompensaty stanowi informację, czy Wnioskodawca powinien zwiększyć swoje zadłużenie w systemie cash poolingowym z uwagi na uregulowanie zobowiązań w nettingu, tj. w Etapie 1.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż rozliczenie zobowiązania z udziałem systemu nettingowego, po którym może powstać saldo ujemne, jest dokonywane w odniesieniu do transakcji z kontrahentami z Grupy. W związku z tym rozliczenie salda ujemnego następuje na Etapie 2 w ramach systemu cash poolingowego, w którym Spółka uczestniczy z podmiotami powiązanymi. Na Etapie 2 nie dochodzi do regulowania konkretnych zobowiązań wynikających z faktur wskazanych w pytaniu (to już zostało dokonane w Etapie 1), a do powstania i następnie rozliczenia zadłużenia pomiędzy uczestnikami systemu cash poolingowego, którymi są podmioty z Grupy Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca reguluje odsetki powstałe od zadłużenia po przeksięgowaniu informacji o saldzie ujemnym, powstałym po dokonaniu kompensaty w ramach systemu nettingu.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Kompensaty wzajemnych wierzytelności realizowane są wyłącznie na Etapie 1, czyli w ramach systemu nettingowego, natomiast na Etapie 2 nie dochodzi do regulowania konkretnych zobowiązań wynikających z faktur wskazanych w pytaniu, tzn. jedynie na Etapie 1 jest możliwe dopasowanie konkretnych rozliczeń z danymi fakturami, przy czym Etap 2 polega wyłącznie na rozliczeniu udzielonego/otrzymanego finansowania w ramach cash poolingu. Zakończenie Etapu 1 i rozpoczęcie Etapu 2 jest płynne oraz odbywa się automatycznie.

W uprzednio złożonych wyjaśnieniach, Wnioskodawca wskazał iż „Saldo ujemne powstałe w wyniku kompensaty jest wyłącznie informacją, czy Wnioskodawca powinien zwiększyć swoje zadłużenie w systemie cash poolingowym z uwagi na uregulowanie zobowiązań w nettingu tj. w Etapie 1. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w ramach systemu cash poolingu na Etapie 2 nie dochodzi do regulowania zobowiązań wynikających z faktur wskazanych w pytaniu. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w ramach systemu cash pooling Wnioskodawca będzie uiszczał jedynie odsetki na rzecz Agenta lub Subagenta od zwiększonego zadłużenia.”

Ponadto należy zaznaczyć, iż system cash poolingu nie przewiduje możliwości technicznego rozliczania transferów między podmiotami na zasadach mechanizmu podzielonej płatności. Etap 2 swoją konstrukcją nie stwarza informatyczno-technicznych możliwości do wyodrębnienia przy zasileniach/obciążeniach kwoty netto oraz kwoty VAT. Wnioskodawca pragnie tutaj zaznaczyć, że nie ma też takiej potrzeby by to umożliwić od strony technicznej, gdyż istotą jest, że podczas Etapu 2 nie dochodzi do regulowania zobowiązań.

Sam mechanizm funkcjonowania Systemu zakłada bezwarunkowe działanie, które zapewnia przeniesienie i konwersję przez Agenta lub Subagenta nadwyżek finansowych zebranych w systemie cash poolingowym na poszczególne podmioty wykazujące niedobór środków w postaci oprocentowanych pożyczek. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać, który podmiot (Agent, Subagent czy Uczestnik/Kontrahent) jest odpowiedzialny za udzielenie danego finansowania. Ze względu na zautomatyzowanie obu systemów, tj. nettingu (kompensaty) i cash poolingu i ich samoczynne działanie, Wnioskodawca może jedynie wskazać podmiot odpowiedzialnym za rozdysponowanie środków pieniężnych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż saldo ujemne na koniec Etapu 1 oznacza wygaśnięcie wszelkich zobowiązań podlegających mechanizmowi podzielonej płatności, ze względu na jego odzwierciedlenie w ramach Etapu 2 jako niedobór finansowy (już niejako zobowiązanie z tytułu określonej faktury). Jednoczenie należy zauważyć, iż in contrario po stronie Kontrahenta wykazującego saldo dodatnie na koniec Etapu 1, dochodzi do wygaśnięcia wszelkich wierzytelności poprzez odzwierciedlenie salda w systemie cash poolingu, z tytułu którego Kontrahent otrzymuje odsetki.

Mając na względzie powyższe, w opinii Wnioskodawcy żaden z podmiotów nie dokonuje zapłaty zobowiązań w imieniu Wnioskodawcy, w tym w szczególności z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.

Pytanie

1.Czy w przypadku regulowania transakcji w systemie nettingowym (Etap 1), które dotyczą nabyć towarów lub usług, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowanych fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, będzie miał zastosowanie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, który wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonaniu płatności za takie towary lub usługi?

2.Czy w przypadku regulowania transakcji w sposób opisany we wniosku - tj. w ramach systemu nettingowego z wykorzystaniem cash poolingu, w przypadku powstania salda ujemnego w systemie nettingowym (Etap 2), które dotyczą nabyć towarów lub usług, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, będzie miał zastosowanie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, który wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonaniu płatności za takie towary lub usługi?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Dla transakcji regulowanych w systemie nettingowym (Etap 1), które dotyczą nabyć towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowanych fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, nie będzie miał zastosowania art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, który wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonaniu płatności za takie towary lub usługi.

Ad 2

W przypadku regulowania transakcji w sposób opisany we wniosku - tj. w ramach systemu nettingowego z wykorzystaniem cash poolingu, w przypadku powstania salda ujemnego w systemie nettingowym (Etap 2), które dotyczą nabyć towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowanych fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, nie będzie miał zastosowania art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, który wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonaniu płatności za takie towary lub usługi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1

Zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Stosownie natomiast do art. 108a ust. 1b ustawy o VAT, podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Natomiast stosownie do art. 108a ust. 1d ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., w przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego, przepisów ust. 1a i 1b nie stosuje się w zakresie, w jakim kwoty należności są potrącane.

Z kolei zgodnie z art. 108a ust. 1d ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., w przypadku dokonania potrącenia wierzytelności przepisów ust. 1a i 1b nie stosuje się w zakresie, w jakim kwoty należności są potrącane.

Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2419) wprowadzającej powyższą zmianę, celem nowelizacji było odejście od odwołania do Kodeksu cywilnego i tym samym wyłączenie obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności w przypadku dokonania innych potrąceń (dopuszczalnych na gruncie zasady swobody umów i istniejących na rynku np. netting).

Potwierdzeniem takiego rozumienia są również Objaśnienia Podatkowe z 23 kwietnia 2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT” oraz wybranych rozwiązań doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT wprowadzonych ustawą z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (dalej: „Objaśnienia”), w których wskazano, iż: „Z uwagi na charakter potrącenia zawartego w art. 498 K.C, w którym mowa o dwóch osobach będących jednocześnie względem siebie dłużnikiem i wierzycielem, nie było możliwości uznania kompensat wielostronnych (umownych) za dopełnienie obowiązków związanych z zapłatą w obligatoryjnym mechanizmie podzielonej płatności. Ponadto, możliwe było potrącenie wyłącznie wymagalnych wierzytelności, co nie wpływało pozytywnie na płynność finansową podatników”.

W myśl za przytoczonymi Objaśnieniami znowelizowane brzmienie przepisów miało na celu uelastycznienie i dopuszczenie różnych istniejących na rynku praktyk, np. netting. W związku z tym od 1 stycznia 2021 r. obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności został wyłączony również w przypadku innych potrąceń, czyli potrąceń dokonywanych pomiędzy osobami, które np. nie są względem siebie bezpośrednio dłużnikiem i wierzycielem. Ponadto, potrącane wierzytelności nie muszą być wymagalne w chwili dokonywania potrącenia.

Należy podkreślić, iż regulowanie zobowiązań w systemie nettingowym ma miejsce pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami, tylko w odniesieniu do wzajemnych należności i wierzytelności. Tym samym również, przedmiotem systemu nettingowego, nie jest bieżące przekazywanie środków finansowych pomiędzy podmiotami z Grupy celem poprawienia ich płynności finansowej. Wszystkie należności i zobowiązania, które składają się na rozliczenie w ramach systemu nettingowego, mają bowiem pokrycie w konkretnych realizowanych pomiędzy spółkami z Grupy transakcjach. Na podstawie przyjętych zasad w Grupie, uwzględnione w rozliczeniu wzajemności, nie muszą być wymagalne na dzień dokonania rozliczenia (najczęściej są one wymagalne w miesiącu dokonania rozliczenia, lecz mogą pojawić się również odstępstwa od tej zasady).

Podkreślenia wymaga, iż zdaniem Wnioskodawcy nie stanowi to warunku koniecznego do uznania, iż kompensata miała miejsce, gdyż ujęcie w systemie nettingowym także wierzytelności niewymagalnych, tj. których termin płatności jeszcze nie minął, stanowi wyraz ustalonych i przyjętych przez podmioty z Grupy zasad realizowania systemu nettingowego.

Wskazać również należy, iż w ramach nettingu obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Powstałe w wyniku rozliczenia saldo w systemie nettingowym, odnoszone jest następnie na rachunek techniczny - rachunek cash poolingowy (Etap 2).

Saldo to powiększa zadłużenie Wnioskodawcy w ramach systemu cash pooling, co oznacza z drugiej strony, iż już na Etapie 1, całość zobowiązań wynikających wobec uczestników systemu nettingowego zostaje w całości uregulowana, bowiem saldo ujemne zostało pokryte środkami finansowymi, które Wnioskodawca może pożyczyć w ramach systemu cash pooling.

Ostatecznie, w ramch Etapu 1, w wyniku rozliczeń nettingowych dochodzi zatem do wygaśnięcia wzajemnych zobowiązań, a zatem następuje skutek analogiczny do czynności potrącenia, która zdaniem Wnioskodawcy wypełnia zakres przedmiotowy z art. 108a ust. 1d ustawy o VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze art. 108a ust. 1d ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. jak również fakt, iż efekt rozliczenia w systemie nettingowym w Spółce obejmuje zakres przedmiotowy dokonania potrąceń wierzytelności z art. 108a ust. 1d ustawy o VAT, regulowanie transakcji w systemie nettingowym nie będzie stanowić naruszenia przepisów nakładających uregulowania danej faktury w mechanizmie podzielonej płatności.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2 

Wnioskodawca chciałby wskazać, iż obowiązek podzielonej płatności dotyczy sytuacji, w których dokonywana jest płatność za zobowiązanie, która jest tylko jedną z możliwych form regulowania zobowiązań. Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywanie płatności nie ma jednak miejsca w przypadku regulowania transakcji na Etapie 2, tj. po przeprowadzeniu już wielostronnych kompensat (Etap 1).

Pozostałe po wzajemnych kompensatach ujemne saldo rozliczeniowe w systemie nettingowym, zostaje przeksięgowane na rachunek cash poolingowy (Etap 2), który jest kontem technicznym dla potrzeb cash poolingu. Przeniesienia salda ujemnego na rachunek cash poolingowy oznacza również, iż z jednej strony wygasło zobowiązanie w stosunku do podmiotów Grupy za dokonane transakcje (w tym również, te dotyczące dostaw towarów i usług, objętych załącznikiem nr 15 do ustawy o VAT), jednocześnie Wnioskodawca zwiększył swoje zadłużenie w systemie cash poolingowym. Od tego zadłużenia, Wnioskodawca będzie uiszczał należne odsetki na rzecz Agenta, który będzie alokował otrzymane odsetki do właściciela środków finansowych, z którymi zostało rozliczone ujemne saldo wynikające z rachunku nettingowego.

Innymi słowy, w ramach Etapu 2, Wnioskodawca zatem nie dokonuje już żadnych uregulowań w zakresie zobowiązania w stosunku do Kontrahentów z Grupy z tytułu zobowiązań, które były przedmiotem nettingu, bowiem całe zobowiązanie zostało uregulowane w ramach Etapu 1, natomiast powstałe saldo ujemne zostało „uregulowane” poprzez wzrost zadłużenia Wnioskodawcy w ramach systemu cash pooling.

Zatem, z uwagi na to, iż Etap 2 dotyczy jedynie przeksięgowania salda ujemnego Wnioskodawcy z systemu nettingowego na rachunek cash poolingowy - czyli de facto, zwiększenia zadłużenia Wnioskodawcy w systemie cash poolingu z uwagi na uregulowanie zobowiązań w nettingu, w części w której przekraczały one należności Wnioskodawcy wobec Kontrahentów, art. 108a ust. 1a ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

‒wyłączenia zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym (Etap 1) - jest prawidłowe,

‒wyłączenia zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym z wykorzystaniem cash poolingu, w przypadku powstania salda ujemnego w systemie nettingowym (Etap 2) - jest nieprawidłowe

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 108a ust. 1a ustawy:

Na mocy art. 108a ust. 1b ustawy:

Stosownie do art. 108a ust. 1d ustawy:

W myśl art. 108a ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy:

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy:

Załącznik nr 15 do ustawy – stanowiący „Wykaz towarów i usług, o których mowa w art. 105a ust. 1, art. 106e ust. 1 pkt 18a, art. 108a ust. 1a oraz art. 108e ustawy” – zawiera zamkniętą listę towarów i usług, w przypadku których faktura dokumentująca ich dostawę lub świadczenie musi zawierać adnotację „mechanizm podzielonej płatności”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek wystawiania faktur z adnotacją „mechanizm podzielonej płatności” będzie istnieć, jeżeli łącznie spełnione będą trzy warunki, tj. faktura:

‒będzie wystawiana na kwotę należności ogółem (kwotę brutto) przekraczającą 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej;

‒będzie dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy;

‒czynności będą dokonywane na rzecz podatnika.

Pamiętać jednak trzeba, że to nabywca musi weryfikować przedmiot i wartość transakcji, bowiem to on inicjuje płatność i odpowiada za wybór formy płatności.

Ww. przepisy wprowadzają obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności w odniesieniu do zapłaty za nabywane towary z określonej listy (załącznik nr 15), udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest polskim rezydentem podatkowym - podatnikiem CIT, funkcjonującym w ramach (…) struktury podmiotów powiązanych. Spółka zamierza stać się uczestnikiem grupowego systemu nettingowego oraz grupowego systemu zarządzania płynnością finansową, tj. cash pooling. Cash pooling dla każdej waluty, w tym dla PLN oraz EUR, jest prowadzony odrębnie. W związku z grupowym systemem nettingowym jedna ze spółek z Grupy („A”) z siedzibą w (…) została wyznaczona jako tzw. centrum rozliczeniowe Nettingu (tzw. „netting centre”). A pełni również funkcję pool leadera (tzw. agenta) w ramach systemu cash poolingu. W przypadku cash poolingu prowadzonego w walucie PLN, pomiędzy A a polskimi uczestnikami (w tym w przyszłości również Spółką) jako tzw. subagent działa inna spółka z siedzibą w Polsce („Subagent”). Zatem w przypadku waluty PLN, Subagent pełni jednocześnie rolę uczestnika (tj. względem A), jak i Subagenta (tj. wobec polskich uczestników, m.in. w przyszłości również Spółki).

Z udziałem systemu nettingowego, Spółka będzie dokonywać rozliczeń swoich zobowiązań i należności w odniesieniu do Kontrahentów z Grupy, a następnie saldo Spółki z nettingu będzie przeksięgowywane na techniczne konto w cash poolingu. Czynności te realizowane są w następujący sposób:

1)Etap 1: Spółka będzie regulować swoje zobowiązania oraz należności w ramach systemu wielostronnych kompensat wzajemnych (nettingu) - czyli bez transferu środków pieniężnych na rozliczeniowy rachunek bankowy Kontrahenta. Procedura rozliczeń w ramach nettingu w Grupie będzie wyglądać zasadniczo następująco:

‒Co miesiąc (w określonych przez Grupę terminach) Spółka będzie pobierać ze swego systemu księgowego (…) plik z wykazem należności oraz plik z wykazem zobowiązań w odniesieniu do Kontrahentów z Grupy. Pobrane pliki będą zawierać istotne dane dotyczące transakcji, np. numer i data faktury, kwota brutto, waluta, termin płatności. Następnie oba pliki będą wczytywane do specjalnie dedykowanej dla nettingu Grupy platformy internetowej.

‒W ramach systemu nettingowego będzie następować wielostronna kompensata wzajemnych zobowiązań i należności Spółki w stosunku do Kontrahentów z Grupy, z którymi Spółka przeprowadza transakcje. Co do zasady, faktury z terminem płatności przypadającym w miesiącu, w którym dokonywany jest netting będą uwzględniane w rozliczeniach nettingowych (jednakże termin płatności wynikający z faktury może być inny niż data wielostronnej kompensaty).

‒Strony kompensat wzajemnych (w tym Spółka) będą potwierdzać faktury w systemie.

‒W przypadku, kiedy kwota należności Spółki będzie niższa od kwoty zobowiązań będących przedmiotem wielostronnych kompensat, Spółka będzie wykazywać saldo ujemne. Saldo ujemne stanowi wartość długu zaciąganego w ramach cash poolingu funkcjonującego w Grupie, w kwocie równej różnicy między kwotą należności a kwotą zobowiązań. Udzielenie finansowania przez Agenta lub Subagenta w ramach cash poolingu nie skutkuje transferem środków pieniężnych po stronie Spółki. Oznacza to, iż wszystkie zobowiązania, które były przedmiotem nettingu zostały uregulowane przez spółkę (roszczenia między Kontrahentami wygasają z chwilą rozliczenia w ramach wzajemnej kompensaty), natomiast różnica pomiędzy kwotą zobowiązań oraz należności została odniesiona w poczet rachunku cash poolingowego, co oznacza, iż w tym zakresie Spółka zaciągnęła dług odzwierciedlony następnie w systemie cash poolingowym (Etap 2), aby mógła uregulować wszystkie zobowiązania na Etapie 1. W przeciwnym wypadku - tj. kiedy kwota należności Spółki będzie wyższa od jej zobowiązań w stosunku do Kontrahentów z Grupy - będzie wykazywać ona saldo dodatnie.

‒Spółka będzie pobierać z platformy internetowej pliki, które wczytuje do systemu SAP, co umożliwia zidentyfikowanie rozliczonych faktur, a tym samym - rozliczenie konkretnych transakcji w zakresie zobowiązań i należności w odniesieniu do Kontrahentów z Grupy w systemie księgowym.

2)Etap 2: Następnie będzie miało miejsce automatyczne przeksięgowanie salda wynikającego z wielostronnych kompensat wzajemnych na rachunek cash poolingowy, który będzie rachunkiem technicznym Spółki, który prowadzony będzie dla Spółki w związku z uczestnictwem w systemie cash pooling („rachunek cash poolingowy”). Rachunek cash poolingowy w istocie nie będzie rozliczeniowym rachunkiem bankowym, lecz dedykowanym danej spółce z Grupy technicznym kontem rozliczeniowym, wykorzystywanym do wewnętrznych rozliczeń w ramach systemu cash pooling, na którym również mogą być księgowane salda z nettingu. Zatem w ciężar tego konta dopisywane będzie zadłużenie - w przypadku, kiedy kompensowane zobowiązania Spółki będą wyższe od kompensowanych należności, tzn. kiedy w systemie nettingowym Spółka będzie wykazywała saldo ujemne, natomiast w przypadku, gdy należności Spółki będą wyższe od zobowiązań - na rachunku cash poolingowym Spółki będzie następować odpowiednio dopisanie tej kwoty (salda dodatniego).

Na analizowanym Etapie 2 będzie dochodzić jedynie do przeksięgowania salda, które powstało w ramach systemu nettingowego, na dedykowane techniczne konto rozliczeniowe (rachunek cash poolingowy). Już w ramach Etapu 1, można uznać, iż wszelkie zobowiązania, które zostały uwzględnione w nettingu wygasły, z uwagi na powstanie salda ujemnego (w systemie cash poolingowym). Cel Etapu 2 sprowadza się wyłącznie do przeksięgowań realizowanych na potrzeby wyznaczania wysokości odsetek należnych/do zapłaty z tytułu cash poolingu w zależności od wysokości salda dodatniego bądź ujemnego. Wykazywane przez Spółkę saldo ujemne w systemie nettingowym skutkuje automatyczną wzajemną kompensatą wierzytelności w ramach zobowiązań/należności wszystkich Kontrahentów z Grupy. Zaspokojenie wierzytelności następuje z chwilą rozliczenia kompensaty wzajemnych wierzytelności wszystkich Kontrahentów z Grupy. Wszelkie zobowiązania względem danego Kontrahenta z Grupy wygasają na Etapie 1. Nie można wskazać konkretnego podmiotu, którego środki pokrywają niedobór pieniężny wynikający z powstania salda ujemnego, niemniej jednak w tym zakresie co do zasady podmiotem odpowiedzialnym za rozdysponowanie środków pieniężnych uczestnikom cash poolingu jest leader (niemniej jednak, nie można utożsamiać otrzymanych środków finansowych przez Spółkę ze środkami finansowymi będącymi w rozumieniu ekonomicznym własnością leadera cash poolingu). Saldo ujemne powstaje z chwilą, gdy zobowiązania, również z tytułu faktur objętych obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności zostały już uregulowane w ramach systemu nettingowego na Etapie 1 transakcji. W ramach systemu cash poolingu na Etapie 2 nie dochodzi do regulowania zobowiązań wynikających z faktur wskazanych w pytaniu. W ramach systemu cash pooling Wnioskodawca będzie uiszczał jedynie odsetki na rzecz Agenta lub Subagenta od zwiększonego zadłużenia. Rozliczenie salda ujemnego następuje na Etapie 2 w ramach systemu cash poolingowego, w którym Spółka uczestniczy z podmiotami powiązanymi. Na Etapie 2 nie dochodzi do regulowania konkretnych zobowiązań wynikających z faktur wskazanych w pytaniu (to już zostało dokonane w Etapie 1), a do powstania i następnie rozliczenia zadłużenia pomiędzy uczestnikami systemu cash poolingowego, którymi są podmioty z Grupy Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca reguluje odsetki powstałe od zadłużenia po przeksięgowaniu informacji o saldzie ujemnym, powstałym po dokonaniu kompensaty w ramach systemu nettingu. Kompensaty wzajemnych wierzytelności realizowane są wyłącznie na Etapie 1, czyli w ramach systemu nettingowego, natomiast na Etapie 2 nie dochodzi do regulowania konkretnych zobowiązań wynikających z faktur wskazanych w pytaniu, tzn. jednie na Etapie 1 jest możliwe dopasowanie konkretnych rozliczeń z danymi fakturami, przy czym Etap 2 polega wyłącznie na rozliczeniu udzielonego/otrzymanego finansowania w ramach cash poolingu. Zakończenie Etapu 1 i rozpoczęcie Etapu 2 jest płynne oraz odbywa się automatycznie. Saldo ujemne na koniec Etapu 1 oznacza wygaśnięcie wszelkich zobowiązań podlegających mechanizmowi podzielonej płatności, ze względu na jego odzwierciedlenie w ramach Etapu 2 jako niedobór finansowy (już nie jako zobowiązanie z tytułu określonej faktury). W opinii Spółki żaden z podmiotów nie dokonuje zapłaty zobowiązań w imieniu Spółki, w tym w szczególności z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.

Wątpliwości Państwa dotyczą po pierwsze kwestii obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności w przypadku regulowania transakcji w systemie nettingowym (Etap 1), które dotyczą nabyć towarów lub usług, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowanych fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że netting należy do umów nienazwanych, których treść kształtowana jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Mają do niego zastosowanie również przepisy regulujące kompensatę wierzytelności (art. 498 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 486 § 2 Kodeksu cywilnego:

Netting (określany zamiennie clearingiem) to bezgotówkowa forma rozliczeń między dwoma lub więcej podmiotami gospodarczymi, realizowana w ściśle określonym czasie. Kontrahenci zbierają dokumenty zawierające kwoty wzajemnych należności i zobowiązań, a następnie regulują jedynie powstałe saldo. Zazwyczaj podmiot nettingowy (clearingowy) działa jako pośrednik i przyjmuje na siebie rolę kupującego i sprzedającego w danej transakcji w celu zabezpieczenia zamówień między stronami. Praktyka taka stosowana jest zwłaszcza w obrocie międzynarodowym między podmiotami gospodarczymi, będącymi członkami zagranicznych grup kapitałowych. Inaczej nazywana jest praktyką transakcji kompensacyjnych.

Wzajemna kompensata wierzytelności, polega na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej – zwana jest również potrąceniem.

Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Nie dochodzi do efektywnej zapłaty w pieniądzu. Pomimo, iż potrącenie dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i osiągnięciem przez to celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Potrącenie wierzytelności jest więc jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami.

Od 1 stycznia 2021 r. wyłączono obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności do potrąceń pozakodeksowych, czyli potrąceń dopuszczalnych na gruncie zasady swobody umów. Zatem od 1 stycznia 2021 r. obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności został wyłączony również w przypadku innych potrąceń, czyli potrąceń dokonywanych pomiędzy osobami, które np. nie są względem siebie bezpośrednio dłużnikiem i wierzycielem. Dodatkowo, potrącane wierzytelności nie muszą być wymagalne w chwili dokonywania potrącenia.

Analiza powołanych regulacji prawnych w oparciu o przedstawiony opis sprawy prowadzi do stwierdzenia, że jednym z wyjątków od konieczności dopełnienia obowiązków związanych z obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności jest możliwość stosowania w rozliczeniach między podatnikami potrącenia wierzytelności. Jeżeli należność z faktury dotyczącej nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 (o kwocie powyżej 15.000 zł) zostanie uregulowana w drodze potrącenia, obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności nie obejmuje kwoty objętej potrąceniem.

Należy podkreślić, że dokonanie potrąceń powinno zostać udokumentowane w taki sposób aby w przypadku wątpliwości organu podatkowego podatnik mógł wykazać, że nie doszło do naruszenia przepisów o obowiązkowym mechanizmie podzielonej płatności. Podatnik powinien móc wykazać, że doszło do potrącenia, żeby było jasne, iż należność nie została uregulowana w inny sposób, z ominięciem obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że z uwagi na dokonywanie potrąceń wierzytelności, w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 108a ust. 1d ustawy. Tym samym w przypadku regulowania transakcji w systemie nettingowym (Etap 1), które dotyczą nabyć towarów lub usług, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowanych fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, nie będzie miał zastosowania art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, który wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonaniu płatności za takie towary lub usługi, do wysokości kwoty kompensowanej.

Bez znaczenia dla opisanej sytuacji jest fakt, że termin płatności wynikający z faktury może być inny niż data wielostronnej kompensaty w ramach nettingu, gdyż jak zostało wskazane wyżej, potrącane wierzytelności nie muszą być wymagalne w chwili dokonywania potrącenia.

Zatem stanowisko Państwa w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą również kwestii zastosowania mechanizmu podzielonej płatności wobec transakcji regulowanych w systemie nettingowym z wykorzystaniem cash poolingu , w przypadku powstania salda ujemnego w systemie nettingowym (Etap 2). (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy, poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Jak wskazano powyżej, wyjątkiem od konieczności dopełnienia obowiązków związanych z obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności jest możliwość stosowania w rozliczeniach między podatnikami potrącenia wierzytelności. Jeżeli należność z faktury dotyczącej nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 (o kwocie powyżej 15.000 zł) zostanie uregulowana w drodze potrącenia, obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności nie obejmuje kwoty objętej potrąceniem.

Odnosząc się do przykładu opisanego przez Państwa we wniosku, kiedy Spółka posiada wyłącznie jedno zobowiązanie w kwocie 10 tys. PLN oraz wierzytelność w kwocie 8 tys. PLN względem danego Kontrahenta z Grupy, po stronie Spółki powstanie saldo ujemne w kwocie 2 tys. PLN, co oznacza kompensatę 8 tys. PLN oraz jednocześnie zaciągnięcie długu w ramach systemu cash poolingowego w kwocie 2 tys. PLN (Etap 2), aby móc uregulować wszystkie zobowiązania na Etapie 1. W analizowanej sytuacji, przy kompensacie w kwocie 8 tyś. PLN wygasa zobowiązanie wobec kontrahenta w kwocie 8 tyś. PLN (obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej), a tym samym kwota 2 tys. PLN pozostała do zapłaty po rozliczeniu kompensaty wzajemnych wierzytelności objęta jest obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności. Spółka będzie posiadać dane umożliwiające identyfikację faktur rozliczonych w systemie nettingowym Grupy (numer i data faktury, kwota brutto, waluta, termin płatności), a także salda końcowego pozostającego po rozliczeniu konkretnych zobowiązań wynikających z faktur w ramach nettingu.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że gdy płatności za nabywane towary lub usługi objęte obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności dokonywane będą na warunkach przedstawionych w niniejszych okolicznościach, tj. uregulowanie zobowiązania w części w której przekracza ono należność Spółki wobec Kontrahenta z Grupy (zagadnienie objęte pytaniem nr 2), będzie miał zastosowanie obowiązek wynikający z art. 108a ust. 1a ustawy.

Jedynie w sytuacji gdy cała należność z faktury, w której kwota należności przekracza 15.000 zł, obejmującej towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, jest uregulowana w drodze kompensaty, to nie wystąpi obowiązek stosowania MPP.

Należy podkreślić, że jeżeli jednak po wzajemnym potrąceniu pozostanie jeszcze kwota do zapłaty, to różnicę tę (pozostałą kwotę wierzytelności z faktury) należy uregulować w mechanizmie podzielonej płatności poprzez wskazanie w poleceniu przelewu części kwoty podatku VAT, wynikającej z faktury przypadającej proporcjonalnie na dokonywaną płatność przelewem.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że w przypadku regulowania transakcji w sposób opisany we wniosku - tj. w ramach systemu nettingowego z wykorzystaniem cash poolingu, w przypadku powstania salda ujemnego w systemie nettingowym (Etap 2), które dotyczą nabyć towarów lub usług, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, będzie miał zastosowanie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, który wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonaniu płatności za takie towary lub usługi, do kwoty jaka nie została uregulowana w ramach kompensaty (nettingu).

Zatem stanowisko Państwa w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).