Interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.210.2023.2.MR

Koszty uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 20 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu. Uzupełnił go Pan – pismem z 30 marca 2023 r. (wpływ 3 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

25 sierpnia 2022 r. dokonał Pan sprzedaży lokalu mieszkalnego nr (..) położonego w (…) o powierzchni użytkowej 69,70 m² (…) z własnością tego lokalu związany jest udział części w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia – akt notarialny Repertorium A nr (…) za kwotę 560.000 zł.

Nabycie tego lokalu nastąpiło w dniu 5 grudnia 2019 r. na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz przeniesienia – akt notarialny Repertorium A nr (…) zawartej pomiędzy Powszechną Spółdzielnią Mieszkaniową „…” z siedzibą w (…) i W. J. w trybie artykułu 12 ust. 1 następne ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, na mocy której spółdzielnia przeniosła na Pana ww. lokal jako odrębną nieruchomość wraz z udziałem w prawie współwłasności działki gruntu pod budynkiem oraz w prawie współwłasności części budynku i urządzeń.

W paragrafie 11 pełnomocnik Spółdzielni „…” określił wartość powyższej transakcji na dzień zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego przeniesienia na kwotę 298.100,43 zł.

W dniu 24 listopada 2022 r. Spółdzielnia „…” na Pana wniosek z 4 listopada 2022 r. wydała pismo celem przedłożenia w Urzędzie Skarbowym, że zawarta w paragrafie 11 aktu notarialnego Repertorium A nr (…) z 5 grudnia 2019 r. określa wartość ustanowienia odrębnej własności lokalu – „Powyższa kwota wyliczona została zgodnie z uchwałą nr 951 Zarządu „…”, w której to dla mieszkań lokatorskich koszt odtworzenia 1 m²ustalono na kwotę 4.275 zł, co stanowi 70 % (w związku z umorzeniem kredytu przez bank w takiej proporcji) kosztu odtworzenia 1 m² powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych dla miasta (…) w wysokości 6.107 zł za okres od 1 października 2019 r. do 31 marca 2020 r. (Dziennik Urzędowy Województwa (…)).

Mając powyższe na uwadze, dla określenia wartości transakcji mieszkania lokatorskiego należy przyjąć koszt odtworzenia 1 m² w wysokości 4.275 zł przemnożyć przez powierzchnię użytkową mieszkania i powiększyć o wartość gruntu oraz o wartość wpłaconego zdenominowanego umorzonego kredytu bankowego.”

Uzupełnienie stanu faktycznego

Przeniesienie własności i ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego dotyczyło lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego – przydział spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło 24 sierpnia 1993 r.

Wartość ustanowienia odrębnej własności lokalu rozumie Pan jako wartość zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego.

W celu ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oprócz wartości zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego poniósł Pan koszty sporządzenia aktu notarialnego w wysokości 1.335,66 zł. Dodatkowo w dniu ustanowienia odrębnej własności Spółdzielnia Mieszkaniowa „…” nie posiadała wobec Pana żadnych roszczeń z tytułu zobowiązań finansowych wymienionych w art. 12 ust. 1 pkt 1-2 ustawy z 15 grudnia o spółdzielniach mieszkaniowych.

Notariusz potwierdził pobranie kosztów aktu.

Pytanie

Czy w świetle art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia odrębnej własności lokalu mieszkalnego jest wartość ustanowienia odrębnej własności lokalu, na którą składa się wartość zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego oraz koszty sporządzenia aktu dotyczącego przeniesienie własności i ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że wartość zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego określonego przez spółdzielnię mieszkaniową przed ustanowieniem odrębnej własności lokalu i przeniesienia prawa własności oraz koszty sporządzenia aktu notarialnego stanowi koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia odrębnej własności lokalu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) :

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment oraz sposób ich nabycia.

Użyty w ww. przepisie termin „nabycie” oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt czy jest to nabycie w części ułamkowej czy w całości. Poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Stosownie do art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.):

Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można więc, np. w drodze zakupu, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, spadku), a w przypadku zaś ograniczonych praw rzeczowych również zawierając umowę o ustanowieniu tego prawa.

Z treści wniosku wynika, że przydział spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpił 24 sierpnia 1993 r. Natomiast nabycie tego lokalu nastąpiło w dniu 5 grudnia 2019 r. na podstawie przeniesienia własności i ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego. 25 sierpnia 2022 r. dokonał Pan sprzedaży ww. lokalu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1208 ze zm.):

W myśl art. 9 ust. 3 tej ustawy:

Z treści powyższych przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w żadnym wypadku nie ma więc charakteru własnościowego. Prawa tego nie można nabyć, można je jedynie ustanowić. Osoba posiadająca takie prawo jest jedynie osobą uprawnioną do używania lokalu jako najemca, nie jest natomiast jego właścicielem. W konsekwencji, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Z kolei w myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

Powyższe oznacza, że osoba, która nabywa spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu, musi najpierw spłacić przypadającą na jego lokal część kosztów budowy – w tym wkład mieszkaniowy, o ile go jeszcze nie wpłaciła. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu. W sytuacji kiedy przedmiotowe prawo wygaśnie, spółdzielnia zwraca zwaloryzowaną wartość wkładu. Na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem, stosownie do wniosku, umowę o przeniesienie własności lokalu. W konsekwencji, stwierdzam, że dokonane 5 grudnia 2019 r. przekształcenie lokalu mieszkalnego w odrębną własność stanowi dla Pana nabycie prawa własności do tego lokalu.

Zatem, odpłatne zbycie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego nabytego przez Pana w 2019 roku nastąpiło w 2022 r., tj. przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podaktu dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odplatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, itp.

Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy:

W myśl zaś art. 22 ust. 6e komentowanej ustawy:

W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje przez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Z opisu sprawy wynika, że w związku z nabyciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz w związku z jego przekształceniem w odrębną własność poniósł Pan następujące koszty:

-wkład mieszkaniowy,

-koszty sporządzenia aktu notarialnego.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na prawo własności jest pokrycie w całości przez członka spółdzielni zobowiązań wynikających z treści art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Opłaty te są tym samym bezpośrednio związane z nabyciem prawa własności do lokalu mieszkalnego.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie przekształcenia go w prawo odrębnej własności, za koszty nabycia lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać koszty poniesione w związku z przeniesieniem własności lokalu mieszkalnego, wyodrębnieniem lokalu mieszkalnego, jak również wkład mieszkaniowy wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Wydatek poniesiony w związku z nabyciem tego lokalu stanowią także należności, które podatnik został zobowiązany przez spółdzielnię uiścić przed zawarciem umowy, przeznaczone na pokrycie kosztów budowy przypadających na lokal mieszkalny. Na powyższe nie ma znaczenia, czy wydatek poniesiony został w całości przed ustanowieniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, czy też jako uzupełnienie – po ustanowieniu tego prawa lub jednorazowo – przed zawarciem umowy przeniesienia własności lokalu.

Zatem – biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki poniesione przez Pana na nabycie lokatorskiego prawa do lokalu oraz warunkujące jego przekształcenie w prawo własności w postaci wkładu mieszkaniowego oraz koszty sporządzenia aktu notarialnego, może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży odrębnej własności tego lokalu.

Stanowisko Pana jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).