Interpretacja indywidualna z dnia 15 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.282.2022.1.JS

Możliwość sprzedaży olejów opałowych z obniżoną stawką akcyzy z zastosowaniem uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym, dotyczące – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 21 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący możliwości sprzedaży olejów opałowych z obniżoną stawką akcyzy z zastosowaniem uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym, wpłynął 22 grudnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca” ) posiada status pośredniczącego podmiotu olejowego (dalej: „PPO”), zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23e ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. podatku akcyzowym (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 143 ze zm.; dalej: „ustawa o podatku akcyzowym”) oraz posiada zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku akcyzowym (dalej: „podmiot pośredniczący”). Przy czym przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie transakcje realizowane przez Spółkę jako PPO – w odniesieniu do wyrobów, które nie są objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje nabycia i dalszej odsprzedaży wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym (dalej: „oleje opałowe”). Nabywane i odsprzedawane oleje opałowe nie są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Sprzedawane przez Spółkę oleje opałowe są przez nią nabywane na terytorium kraju od innego podmiotu posiadającego status PPO i sprzedawane na rzecz podmiotu posiadającego status zużywającego podmiotu olejowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 22b ustawy o podatku akcyzowym (dalej: „ZPO”). Wszystkie transakcje sprzedaży oleju opałowego, będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, są realizowane przez Spółkę na rzecz zużywającego podmiotu olejowego innego niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Nabywane przez Spółkę oleje opałowe są przemieszczane do ZPO bezpośrednio od PPO, od którego Spółka nabywa te wyroby (dalej: „Dostawca”). Nabywane i odsprzedawane oleje opałowe nie są transportowane do Spółki ani magazynowane przez Spółkę (lub podmiot działający w imieniu i na rzecz Spółki).

Spółka nie jest również zaangażowana w czynności związane z przemieszczeniem przedmiotowych olejów opałowych – zarówno transakcja nabycia jak i dalszej odsprzedaży tych wyrobów jest realizowana w oparciu o warunki Incoterms DAP/DDP. Co oznacza, że Spółka nie jest odpowiedzialna za organizację transportu olejów opałowych – zgodnie z ustaleniami pomiędzy Spółką a Dostawcą, do zakresu zobowiązań Dostawcy należy dostarczenie przedmiotowych olejów opałowych do lokalizacji wskazanej przez Spółkę (tj. lokalizacji danego ZPO). Przemieszczanie olejów opałowych jest zgłoszone przez Dostawcę do rejestru, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, przed rozpoczęciem przewozu towaru.

W umowach zawartych przez Spółkę z Dostawcą wprost wskazano, iż nabywane przez Spółkę oleje opałowe mają być dostarczane bezpośrednio do wskazanych przez Spółkę poszczególnych lokalizacji prowadzonych przez zużywające podmioty olejowe, na rzecz których Spółka dokonuje sprzedaży tych olejów. W umowach tych zawarto w szczególności informacje o nazwie nabywców, którym Spółka sprzedaje oleje opałowe, oraz lokalizacjach prowadzonych przez te podmioty, do których Dostawca ma dostarczać oleje opałowe.

W umowach zawartych przez Spółkę ze zużywającymi podmiotami olejowymi wprost wskazano, iż oleje opałowe będą dostarczane do poszczególnych lokalizacji prowadzonych przez te podmioty. W umowach tych, co do zasady, nie są umieszczane informacje wskazujące, że sprzedawane przez Spółkę oleje opałowe będą wysyłane do danego podmiotu przez Dostawcę. Niemniej tego rodzaju informacje, co do zasady, są zamieszczane w dokumentacji towarzyszącej wysyłkom poszczególnych partii olejów opałowych.

W ramach prowadzonej działalności mogą zdarzyć się zarówno przypadki, w których oleje opałowe są wysyłane do ZPO z lokalizacji prowadzonej przez Dostawcę jak również przypadki, w których oleje opałowe są wysyłane do ZPO z lokalizacji prowadzonej przez podmiot trzeci, z którym Dostawca współpracuje (dalej: „Podmiot trzeci”).

Nabycie olejów opałowych od Dostawcy są realizowane na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a Dostawcą. Co do zasady, w odniesieniu do sprzedaży olejów opałowych realizowanej przez Dostawcę na rzecz Spółki warunki dla zastosowania obniżonej stawki akcyzy są realizowane w sposób określony w art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym – tj. Spółka każdorazowo:

 (i) składa oświadczenie, o którym mowa w art. 89 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym oraz

(ii) uzupełnia zgłoszenie, o którym mowa w art. 89 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym.

W odniesieniu do sprzedaży olejów opałowych realizowanej przez Dostawcę na rzecz Spółki aktualnie nie są stosowane uproszczenia, o których mowa w art. 89 ust. 5e i ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym. W związku z powyższym Spółka dotychczas nie weryfikowała, czy umowa zawarta z Dostawcą spełnia kryteria dla uznania jej za umowę okresową, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym.

Jeśli w ramach prowadzonej działalności w odniesieniu do ww. transakcji miałoby znaleźć zastosowanie uproszczenie przewidziane w art. 89 ust. 5e lub ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym, dostawy będą realizowane na podstawie umowy okresowej spełniającej wymagania wynikające z art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym, z zachowaniem warunków wynikających z tych regulacji – w tym również z dokonaniem zgłoszenia do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, danych zawartych w umowie, nie później niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów.

Również sprzedaż olejów opałowych przez Spółkę na rzecz ZPO jest realizowana na podstawie umowy, która spełnia przesłanki dla uznania jej za umowę okresową w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym. Umowa zawarta z ZPO zawiera oświadczenie tego podmiotu o treści określonej w art. 89 ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o podatku akcyzowym. Przed dokonaniem pierwszej transakcji sprzedaży oleju opałowego na podstawie tej umowy dane w niej zawarte zostały zgłoszone do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1857 ze zm.; dalej: „ustawa o SENT”).

Każda sprzedaż oleju opałowego na rzecz ZPO jest dokumentowana za pomocą faktury wystawianej przez Spółkę, po otrzymaniu której ZPO każdorazowo potwierdza odbiór oleju opałowego w ilości zgodnej z ilością wskazaną na tej fakturze. Po zakończeniu miesiąca, w którym miała miejsce sprzedaż oleju opałowego na rzecz ZPO Spółka dokonuje czynności, o których mowa w art. 89 ust. 5g ustawy o podatku akcyzowym.

Pytanie

Czy w odniesieniu do realizowanych przez Spółkę transakcji sprzedaży olejów opałowych na rzecz ZPO, w celu spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym dla zastosowania stawki obniżonej dla tych wyrobów na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, zastosowanie może znaleźć uproszczenie przewidziane w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym?

Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do realizowanych przez Spółkę transakcji sprzedaży olejów opałowych na rzecz ZPO, w celu spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym dla zastosowania stawki obniżonej dla tych wyrobów na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, zastosowanie może znaleźć uproszczenie przewidziane w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zastosowanie obniżonej stawki akcyzy dla olejów opałowych przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym w przypadku sprzedaży oleju opałowego na terytorium kraju wymaga spełnienia warunków formalnych przewidzianych w art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.

W przypadku sprzedaży na terytorium kraju olejów opałowych na rzecz ZPO, zgodnie z art. 89 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, dla zastosowania obniżonej stawki akcyzy przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

1. nabywcą tych wyrobów jest PPO lub ZPO,

2. sprzedawca będący PPO dokona zgłoszenia, o którym mowa w art. 5 ust. 1 albo art. 6a ust. 1 ustawy o SENT,

3. nabywca złoży oświadczenie o treści zawartej w art. 89 ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o podatku akcyzowym,

4. nabywca uzupełni zgłoszenie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 albo art. 6a ust. 1 ustawy o SENT, zgodnie z art. 5 ust. 6 lub art. 6a ust. 3 tej ww. ustawy oraz uzupełni to zgłoszenie o powyższe oświadczenie.

Jednocześnie w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym przewidziano uproszczenie dla sprzedaży paliw opałowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy niebędących przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT. W przypadku zastosowania art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym do sprzedaży na rzecz ZPO, zamiast warunków przewidzianych w art. 89 ust. 5 pkt 2-4 ustawy o podatku akcyzowym dla zastosowania obniżonej stawki akcyzy przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a konieczne jest złożenie przez nabywcę oświadczenia, o treści zawartej w art. 89 ust. 5 pkt 3 lit. a w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych – pod warunkiem, że:

- każda sprzedaż tych wyrobów została potwierdzona fakturą;

- nabywca poinformuje sprzedawcę, że ilość odebranych wyrobów jest zgodna z ilością wykazaną w fakturze;

- dokonano zgłoszenia do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o SENT, danych zawartych w umowie, o których mowa w art. 6c ust. 2 tej ustawy, nie później niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów;

- sprzedawca będący PPO, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, sporządza i przesyła do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o SENT oraz obrotu paliwami opałowymi, miesięczne zestawienie informacji, o których mowa w art. 6c ust. 4 tej ustawy.

Reasumując powyższe, należy zatem zauważyć, iż w przypadku sprzedaży olejów opałowych na rzecz ZPO dla spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym dla stawki obniżonej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, z zastosowaniem uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1. Sprzedawany olej opałowy nie jest przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT;

2. Sprzedawca posiada status PPO;

3. Nabywca musi być zarejestrowany jako ZPO;

4. Dostawa oleju opałowego jest realizowana na podstawie umowy okresowej, której odpowiednie dane (o których mowa w art. 6c ust. 2 ustawy o SENT) zostały zgłoszone do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o SENT – przed dokonaniem pierwszej sprzedaży olejów opałowych;

5. Każda sprzedaż oleju opałowego jest potwierdzana fakturą;

6. ZPO potwierdza odbiór oleju opałowego w ilościach zgodną z ilością wykazaną na fakturze wystawionej przez dostawcę;

7. PPO sprzedający oleje opałowe spełni obowiązki określone w art. 89 ust. 5g ustawy o podatku akcyzowym.

Poniżej przedstawiono szczegółową analizę każdej z ww. przesłanek.

1. Przesłanka nr 1: sprzedawany olej opałowy nie jest przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT:

Jak wskazano powyżej, regulacja przewidziana w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku gdy sprzedawany olej opałowy nie jest przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT.

Realizowane przez spółkę transakcje sprzedaży olejów opałowych realizowane są w ramach tzw. transakcji łańcuchowych, tj. transakcji w przypadku których kilku następującym po sobie sprzedażom danego wyrobu towarzyszy tylko jedno przemieszczenie. W takim przypadku przyjmuje się, że przemieszczenie wyrobu może zostać powiązane tylko z jedną transakcją sprzedaży; pozostałe zaś transakcje sprzedaży danego wyrobu uznaje się za tzw. transakcje nieruchome – tj. transakcje niepowiązane z przemieszczeniem tego wyrobu.

Ustawa o SENT oraz ustawa o podatku akcyzowym nie zawierają jakichkolwiek wytycznych, co do sposobu określania, która z następujących po sobie dostaw wchodzących w skład transakcji łańcuchowej powinna być traktowana jako transakcja ruchoma (tj. powiązana z przewozem wyrobów), a które transakcje powinny być traktowane jako nieruchome.

W ocenie Wnioskodawcy pomocne w tym zakresie może być odwołanie się do zasad przypisywania przewozu towarów do poszczególnych transakcji realizowanych w ramach transakcji łańcuchowych na potrzeby podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 22 ust. 2e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), gdy transport wyrobów realizowany jest przez pierwszego dostawcę biorącego udział w transakcji łańcuchowej, przewóz należy przyporządkować dostawie zrealizowanej przez ten podmiot. To oznacza, że jeśli wyroby są przemieszczane przez pierwszego dostawcę, realizowana przez niego transakcja powinna być traktowana jako transakcja ruchoma, która powiązana jest z przewozem towarów.

Odnosząc powyższe do realizowanych przez Spółkę transakcji, należy zauważyć, że za przemieszczenie wyrobów do lokalizacji wskazanej przez Spółkę (tj. lokalizacja ZPO) odpowiada Dostawca; tym samym w świetle powyższego to transakcja realizowana przez Dostawcę na rzecz Spółki powinna być traktowana jako transakcja ruchoma, która powiązana jest z przewozem towarów. W konsekwencji za transakcję ruchomą nie może zostać uznana realizowana przez Spółkę sprzedaż oleju opałowego na rzecz ZPO – transakcjom towarzyszyło tylko jedno przemieszczenie, które zostało już przypisane dostawie towarów zrealizowanej na rzecz Spółki. Innymi słowy realizowana przez Spółkę sprzedaż oleju opałowego stanowi transakcję nieruchomą, która nie jest powiązana z przemieszczeniem oleju opałowego.

W świetle powyższego należy zatem zauważyć że realizowana przez Spółkę sprzedaż oleju opałowego nie wiąże się z przewozem tego wyrobu, w konsekwencji czego za spełnioną należy uznać przesłankę nr 1, co oznacza że Spółka w tym zakresie może stosować uproszczenie przewidziane w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym.

Powyższe jest całkowicie spójne z rzeczywistym przebiegiem realizowanych transakcji. Jak bowiem wskazano na wstępie, zarówno nabycie opałowych przez Spółkę jak i ich dalsza odsprzedaż jest realizowana w oparciu o warunki Incoterms DAP/DDP.

Zastosowanie takich warunków oznacza, że wszystkie ryzyka związane z utratą lub zniszczeniem olejów opałowych przechodzą na Spółkę w momencie dostarczenia tych wyrobów do wskazanej przez Spółkę lokalizacji – tj. lokalizacji ZPO. Tym samym do sprzedaży olejów opałowych na rzecz Spółki (rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania olejami opałowymi jak właściciel) dochodzi w momencie dostarczenia tych wyrobów do lokalizacji ZPO. Spółka zatem nabywa prawa do rozporządzania olejami opałowymi jak właściciel w momencie dostarczenia tych wyrobów do lokalizacji ZPO. W tym samym momencie dochodzi do niemalże natychmiastowej odsprzedaży olejów opałowych na rzecz ZPO – w lokalizacji ZPO. Tak więc miejsce nabycia olejów opałowych przez Spółkę jest tożsame z miejscem odsprzedaży tych wyrobów na rzecz ZPO – do obu tych transakcji dochodzi bowiem w lokalizacji ZPO. Tak więc sprzedaż olejów opałowych przez Spółkę nie wiąże się ze zmianą miejsca, w którym znajdują się oleje opałowe. W rezultacie nie sposób uznać, że sprzedawane przez Spółkę oleje opałowe są przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT. Od momentu nabycia olejów opałowych przez Spółkę miejsce w którym znajdują się te wyroby nie ulega żadnym zmianom.

W konsekwencji należy uznać, że sprzedawany przez Spółkę olej opałowy nie jest przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT, a tym samym, że Przesłanka nr 1 jest spełniona. To z kolei oznacza, że realizowane przez Spółkę transakcję sprzedaży olejów opałowych na rzecz ZPO, mogą potencjalnie zostać objęte uproszczeniem przewidzianym w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym.

Na poprawność powyższego stwierdzenia bez wpływu pozostaje fakt, że sprzedawany przez Spółkę olej opałowy jest przedmiotem przewozu od Dostawcy do lokalizacji ZPO – przemieszczenie to ma bowiem miejsce przed nabyciem oleju opałowego przez Spółkę oraz jego dalszą odsprzedażą na rzecz ZPO. Jak wskazuje G. Musolf w komentarzu do art. 6a ustawy o SENT: „Nowelizacja olejowa wprowadziła od 1.09.2019 r. obowiązek monitorowania obrotu paliwami opałowymi. Jednym z obszarów tego monitorowania obrotu jest nadzór nad dostawami paliw opałowych znajdujących się poza zawieszeniem poboru akcyzy, które to dostawy nie są związane z przewozem tych paliw. Chodzi tu przykładowo o sytuacje przeniesienia posiadania lub własności paliw, które po danej dostawie nadal znajdują się w tym samym miejscu, np. w tym samym zbiorniku” [G. Musolf [w:] Ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Realizacja obowiązków w systemie SENT. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 6(a)].

Analogicznie wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej „dodawany art. 6a wprowadza szczególne rozwiązanie mające na celu odbiurokratyzowanie sprzedaży przez pośredniczące podmioty olejowe olejów opałowych, która odbywa się bez fizycznej zmiany miejsca ich magazynowania i przechowywania”.

Tak więc, skoro jak wskazano powyżej transakcja sprzedaży olejów opałowych realizowana przez Spółkę na rzecz ZPO nie wiąże się ze zmianą miejsca, w którym wyroby te się znajdują, transakcja ta może zostać objęta uproszczeniem przewidzianym w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym.

2. Przesłanki nr 2 i 3: status sprzedawcy i nabywcy:

Jak wskazano w opisie sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka posiada status PPO. Nabywcami realizowanych przez Spółkę transakcji sprzedaży olejów opałowych, będących przedmiotem niniejszego wniosku, są podmioty posiadające status ZPO. Tak więc za spełnione należy uznać Przesłanki nr 2 i 3 wskazane powyżej.

3. Przesłanka nr 4: wymagania dotyczące umowy:

Zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym dla zastosowania uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f tej ustawy, konieczne jest, by dostawa olejów opałowych była realizowana na podstawie umowy, która łącznie spełnia następujące przesłanki:

- stanowi umowę okresową w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym – jak wskazano w opisie przypadku będącego przedmiotem niniejszego wniosku, umowa, na podstawie której Spółka realizuje dostawy olejów opałowych stanowi tego rodzaju umowy;

- została zarejestrowana przez Spółkę w rejestrze zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o SENT (przed dokonaniem pierwszej sprzedaży) – jak wskazano w opisie sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka dokonała tej formalności i dane, o których mowa w art. 6c ust. 2 ustawy o SENT we wspomnianym powyżej rejestrze zgłoszeń.

Reasumując powyższe, za spełnione należy uznać Przesłankę nr 4 wskazaną powyżej.

4. Przesłanki nr 5 i 6: faktura:

Dla zastosowania uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym niezbędne jest również, by:

- każda sprzedaż olejów opałowych była potwierdzona fakturą;

- nabywca poinformował sprzedawcę, że ilość odebranych wyrobów jest zgodna z ilością wykazaną na ww. fakturze.

Jak wskazano w opisie przypadku będącego przedmiotem niniejszego wniosku Spółka dokumentuje wszystkie transakcje sprzedaży olejów opałowych za pomocą faktury, po otrzymaniu której ZPO potwierdza nabycie wyrobów w ilości wskazanej na tym dokumencie. Tym samym Przesłanki nr 5 i 6 są spełnione.

5. Przesłanka nr 7: dopełnienie obowiązków wynikających z art. 89 ust. 5g ustawy o podatku akcyzowym:

Zastosowanie uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym wiąże się z koniecznością realizacji obowiązków wynikających z art. 89 ust. 5g ustawy, zgodnie z którym sprzedawca będący PPO, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, sporządza i przesyła do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o SENT, miesięczne zestawienie informacji, o których mowa w art. 6c ust. 4 tej ustawy.

Jak wskazano w opisie przypadku będącego przedmiotem niniejszego zapytania, Spółka dopełnia obowiązków wynikających z art. 89 ust. 5g ustawy o podatku akcyzowym, w związku z czym również ta przesłanka powinna zostać uznana za spełnioną.

Podsumowanie:

Reasumując powyższe, Wnioskodawca pragnie zatem zauważyć, iż w komentowanym przypadku spełnione są wszystkie warunki dla zastosowania uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym – gdyż:

1. Sprzedawany olej opałowy nie jest przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT;

2. Spółka posiada status PPO a nabywca jest ZPO;

3. Dostawa oleju opałowego jest realizowana na podstawie umowy okresowej, której odpowiednie dane (o których mowa w art. 6c ust. 2 ustawy o SENT) zostały zgłoszone do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o SENT – przed dokonaniem pierwszej sprzedaży olejów opałowych;

4. Każda sprzedaż oleju opałowego jest potwierdzana fakturą;

5. ZPO potwierdza odbiór oleju opałowego w ilości zgodnej z ilością wykazaną na fakturze wystawionej przez Spółkę;

6. Spółka spełnia obowiązki określone w art. 89 ust. 5g ustawy o podatku akcyzowym.

Tak więc za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego w odniesieniu do realizowanych przez Spółkę transakcji sprzedaży olejów opałowych na rzecz ZPO, w celu spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym dla zastosowania stawki obniżonej dla tych wyrobów na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, zastosowanie może znaleźć uproszczenie przewidziane w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku dotyczące możliwości sprzedaży olejów opałowych z obniżoną stawką akcyzy z zastosowaniem uproszczenia przewidzianego w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 143 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1-4 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 1 pkt 1-10 ustawy:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 18, 21, 22b, 23e, 37 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy:

Stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 89 ust. 5 ustawy:

W przypadku sprzedaży wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a, stawki akcyzy określone w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a stosuje się, pod warunkiem że:

1)nabywcą tych wyrobów jest pośredniczący podmiot olejowy lub zużywający podmiot olejowy;

2)sprzedawca będący pośredniczącym podmiotem olejowym dokona zgłoszenia, o którym mowa w art. 5 ust. 1 albo art. 6a ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2021 r. poz. 1857);

3)nabywca oświadczy, że nabywane wyroby:

a)zostaną przeznaczone do celów opałowych, uprawniających do stosowania tych stawek; oświadczenie ma następującą treść:

„Oświadczam, że nabywane wyroby zużyję do celów opałowych. Za zmianę przeznaczenia nabywanych wyrobów i przez to narażenie na uszczuplenie podatku akcyzowego grozi odpowiedzialność przewidziana w art. 73a Kodeksu karnego skarbowego.” lub

b)będą sprzedane do celów opałowych, uprawniających do stosowania tych stawek; oświadczenie ma następującą treść:

„Oświadczam, że nabywane wyroby sprzedam do celów opałowych. Za zmianę przeznaczenia nabywanych wyrobów i przez to narażenie na uszczuplenie podatku akcyzowego grozi odpowiedzialność przewidziana w art. 73a Kodeksu karnego skarbowego.”

4)nabywca uzupełni zgłoszenie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 albo art. 6a ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, zgodnie z art. 5 ust. 6 lub art. 6a ust. 3 tej ustawy oraz uzupełni to zgłoszenie o oświadczenie, o którym mowa w pkt 3.

Stosownie do art. 89 ust. 5d ustawy:

Jak stanowi art. 89 ust. 5e i ust. 5f ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 89 ust. 5g ustawy:

Na podstawie art. 89 ust. 10 ustawy:

Jak stanowi art. 89 ust. 16 ustawy:

W myśl art. 89 ust. 17 ustawy:

Jak stanowi art. 89 ust. 19 ustawy:

Stosownie natomiast do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 104), dalej jako: „ustawa o SENT”):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o SENT:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o SENT:

Na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o SENT:

Zgodnie z art. 5 ust. 5-7 ustawy o SENT:

W myśl art. 6a ust. 1-3 ustawy o SENT:

Jednocześnie, stosownie do art. 6c ust. 1-4 ustawy:

Należy w tym miejscu zauważyć, że nowelizacją ustawy akcyzowej obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. (wprowadzoną do krajowego porządku prawnego ustawą z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2019 r. poz. 1556 ze zm., z uwzględnieniem okresu przejściowego obowiązującego do 31 sierpnia 2020 r.) – ustawodawca wprowadził nowe zasady obrotu paliwami opałowym, które są opodatkowane preferencyjną, tj. obniżoną stawką podatku akcyzowego.

Z uwagi na możliwe nadużycia, związane ze zróżnicowaniem stawek akcyzy na oleje opałowe i napędowe w zależności od ich przeznaczenia, w ustawie określono m.in. obowiązki podmiotów dokonujących obrotu olejami opałowymi, które wskazano w art. 89 ust. 5-15 ustawy. Jednocześnie, w art. 89 ust. 16 ustawy określono regulację sankcyjną: brak spełnienia warunków, o których mowa w art. 89 ust. 5-5f i ust. 10 pkt 3 ustawy powoduje, że względem tych wyrobów akcyzowych, co do zasady, stosowana jest stawka akcyzy określona w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy. Równocześnie, zachowując zasady proporcjonalności, określono przypadki, które w efekcie prowadzą do opodatkowania paliw opałowych obniżoną stawką akcyzy, pomimo niedochowania warunków wymienionych w art. 89 ust. 5-5f i ust. 10 pkt 3 ustawy. Przypadki te zostały zdefiniowane w art. 89 ust. 17-21 ustawy, w których zastosowano różne rozwiązania związane z elementami konstrukcyjnymi podatku akcyzowego.

Wskazać dalej należy, że w przypadku dostaw paliw opałowych przemieszczanych na terytorium kraju, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o SENT, będących przedmiotem przewozu, a także dostaw paliw opałowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, o których mowa w art. 6a ust. 1 w zw. z art. 6c ust. 1-4 ustawy o SENT, tj. niebędących przedmiotem przewozu (będących przedmiotem sprzedaży bez fizycznego przemieszczania wyrobów do innej lokalizacji) – ustawodawca przewidział uproszczenie w zakresie oświadczeń o przeznaczeniu paliw opałowych składanych przez nabywcę, stanowiących warunek do zastosowania obniżonej stawki akcyzy.

Zgodnie bowiem z art. 89 ust. 5e i 5f ustawy, po spełnieniu warunków wskazanych odpowiednio w tych przepisach, oświadczenia te mogą być zastąpione oświadczeniem o stosownej treści złożonym w umowie okresowej między sprzedawcą a nabywcą wyrobów akcyzowych. W obu tych przypadkach (ust. 5e i 5f) warunkiem zastosowania uproszczenia jest potwierdzenie każdej sprzedaży tych wyrobów fakturą, a także nabywca ma obowiązek poinformować sprzedawcę o zgodności odebranych wyrobów z ilością wykazaną na fakturze, jak również wymagane jest dokonanie zgłoszenia tej umowy przez sprzedawcę do rejestru SENT, przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów. Przy czym, w przypadkach określonych w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym dodatkowo sprzedawca nie będzie zobowiązany do przesłania do rejestru SENT zgłoszenia i uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia (art. 6c ust. 3 ustawy o SENT).

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca będący pośredniczącym podmiotem olejowym (PPO) dokonuje nabycia i dalszej odsprzedaży wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Spółka nabywa przedmiotowe oleje opałowe od innego PPO na terytorium kraju (Dostawcy) i sprzedaje je na rzecz podmiotu, posiadającego status zużywającego podmiotu olejowego (ZPO).

Wszystkie transakcje sprzedaży oleju opałowego, będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, są realizowane przez Spółkę na rzecz zużywającego podmiotu olejowego innego niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Nabywane i odsprzedawane przez Spółkę oleje opałowe nie są transportowane do Spółki, ani magazynowane przez Spółkę ani też przez podmiot działający w imieniu i na rzecz Spółki. Oleje opałowe są przemieszczane przez Dostawcę, bezpośrednio z lokalizacji Dostawcy (bądź z lokalizacji prowadzonej przez podmiot trzeci, z którym Dostawca współpracuje) do zużywającego podmiotu olejowego, będącego ostatecznym odbiorcą wyrobów. Dostarczenie ww. olejów, tj. ich przemieszczenie do lokalizacji danego ZPO spoczywa w całości na Dostawcy, zgodnie z ustaleniami między Spółką a Dostawcą. Wnioskodawca nie transportuje olejów opałowych i nie jest zaangażowany w czynności związane z przemieszczaniem przedmiotowych olejów opałowych.

Jak ponadto wynika z opisu sprawy, nabycia olejów opałowych od Dostawcy przez Spółkę są realizowane na podstawie umowy okresowej zawartej pomiędzy Spółką a Dostawcą (PPO), spełniającej wymagania wynikające z art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym, z zachowaniem warunków wynikających z tych regulacji – w tym również z dokonaniem zgłoszenia do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, danych zawartych w umowie, nie później niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży tych wyrobów.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Spółką a Dostawcą (zawartymi w umowie), do zakresu zobowiązań Dostawcy należy dostarczenie przedmiotowych olejów opałowych bezpośrednio do lokalizacji wskazanej przez Spółkę (tj. lokalizacji danego ZPO). Przemieszczanie olejów opałowych jest zgłoszone przez Dostawcę do rejestru, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, przed rozpoczęciem przewozu towaru.

Również sprzedaż olejów opałowych przez Spółkę na rzecz ZPO jest realizowana na podstawie umowy, która spełnia przesłanki dla uznania jej za umowę okresową w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym. Umowa zawarta ze zużywającym podmiotem olejowym zawiera oświadczenie tego podmiotu o treści określonej w art. 89 ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o podatku akcyzowym. Przed dokonaniem pierwszej transakcji sprzedaży oleju opałowego na podstawie tej umowy, dane w niej zawarte zostały zgłoszone do rejestru zgłoszeń, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Jednocześnie, każda sprzedaż oleju opałowego na rzecz ZPO jest dokumentowana za pomocą faktury wystawianej przez Spółkę, po otrzymaniu której ZPO każdorazowo potwierdza odbiór oleju opałowego w ilości zgodnej z ilością wskazaną na tej fakturze. Po zakończeniu miesiąca, w którym miała miejsce sprzedaż oleju opałowego na rzecz ZPO Spółka dokonuje czynności, o których mowa w art. 89 ust. 5g ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe okoliczności – w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym w odniesieniu do realizowanych przez nią transakcji sprzedaży na rzecz ZPO innego niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, może znaleźć zastosowanie uproszczenie przewidziane w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym.

W przypadku opisanej przez Spółkę sprzedaży paliw opałowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, niebędących przedmiotem przewozu w rozumieniu ustawy o SENT, która jest dokonywana na rzecz zużywającego podmiotu olejowego innego niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, na podstawie umowy okresowej o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy, a jednocześnie przemieszczanie olejów opałowych bezpośrednio do ZPO (zgodnie z umową zawartą między Spółką a Dostawcą) jest zgłoszone przez Dostawcę do rejestru, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi przed rozpoczęciem przewozu towaru – warunki wynikające z przepisów ustawy o podatku akcyzowym stosowania obniżonej stawki akcyzy dla wyrobów opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wskazane w art. 89 ust. 5 pkt 2-4 ustawy mogą być zastąpione oświadczeniem tego nabywcy (ZPO) o treści określonej w ust. 5 pkt 3 lit. a, złożonym w tej okresowej umowie zawartej między Spółką a tym ZPO, wywierającym skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów akcyzowych w ilości wynikającej z tej umowy.

W konsekwencji, Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym w odniesieniu do realizowanych przez Spółkę transakcji sprzedaży olejów opałowych na rzecz ZPO, w celu spełnienia warunków przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym dla zastosowania stawki obniżonej dla tych wyrobów na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 9, 10 i 15 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, zastosowanie może znaleźć uproszczenie przewidziane w art. 89 ust. 5f ustawy o podatku akcyzowym.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w okolicznościach opisanej transakcji sprzedaży olejów opałowych, przy spełnieniu warunków wynikających z ustawy o podatku akcyzowym i wyłącznie w zakresie pytania postawionego przez Państwa we wniosku w zakresie ustawy o podatku akcyzowym.

Inne kwestie, nieobjęte tym pytaniem w zakresie podatku akcyzowego, nie mogły być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności, przedmiotem analizy nie była ocena spełnienia warunków w zakresie zgłoszeń do rejestru przez odpowiednich uczestników opisanej transakcji, wynikających z przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (SENT). Kwestia ta nie stanowi materialnego prawa podatkowego i tym samym nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie, niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do skutków prawnopodatkowych po stronie Wnioskodawcy i nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach pozostałych uczestników opisanej transakcji.

Organ zastrzega także, że weryfikacja spełnienia przez podmiot warunków do zastosowania stawki obniżonej podatku akcyzowego może nastąpić wyłącznie w toku przeprowadzonego przez właściwe organy postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej – gdyż działanie to leży wyłącznie w kompetencji tych organów, właściwych dla Wnioskodawcy. Dyrektor KIS nie ma natomiast uprawnień do prowadzenia postępowania w tym zakresie.

Zaznaczenia również wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.