Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.176.2022.3.KS

Możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków związanych z promocją i reklamą w oparciu o art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna 

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków związanych z promocją i reklamą w oparciu o art. 18eb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków związanych z promocją i reklamą w oparciu o art. 18eb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 stycznia 2023 r. (data wpływu 11 stycznia 2023 r.) oraz pismem z 23 stycznia 2023 r. (data wpływu 23 stycznia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się przygotowywaniem gotowych posiłków, dostarczanych codziennie do klientów (catering dietetyczny), pod marką (…). Diety te są dostarczane przez Wnioskodawcę pod wskazany przez klientów adres lub odbierane osobiście przez klientów w wyznaczonych placówkach. Posiłki składające się na diety są przygotowywane przez pracowników lub zleceniobiorców Wnioskodawcy. Klienci Wnioskodawcy którzy zakupili catering dietetyczny otrzymują faktury lub paragony, gdzie jako przedmiot sprzedaży wskazuje się „usługę cateringową”.

Oferta cateringowa Wnioskodawcy zawiera kilkanaście diet. Każda z diet ma urozmaicone menu, które aktualizowane jest co tydzień. Przy zamówieniu diety klient może wybrać jej kaloryczność oraz opcję diety z wymianą posiłków. Wnioskodawca we własnym zakresie układa ww. diety, dostosowuje je do potrzeb poszczególnej grupy odbiorców (np. dieta dla osób, które nie tolerują laktozy i glutenu, czy dieta wegańska dla osób, które nie spożywają produktów pochodzenia zwierzęcego). Wnioskodawca codziennie w oparciu o aktualne menu przygotowuje posiłki dla każdej z diet (standardowo jest to 5 posiłków na jedną dietę), następnie pakuje je w odpowiednie pojemniki i poprzez personalizowane etykiety oznacza: kaloryczność danego posiłku, ilość zawartych węglowodanów, tłuszczów oraz białka w danym posiłku. Następnie posiłki dla każdej z diet są komplementowane i pakowane do specjalnych toreb. Gotowe zestawy dostarczane są pod wskazane przez klientów adresy albo odbierane osobiście przez klientów we wskazanych punktach odbiorów.

Wnioskodawca ponosi wydatki związane z promocją i reklamą swojej działalności. Do tych wydatków należą:

‒wydatki na reklamy na autobusach w różnych miastach Polski;

‒wydatki na reklamy na taksówkach w (…);

‒wydatki na banery w różnych miastach Polski;

‒wydatki na reklamy na (…);

‒wydatki na (…)ads;

‒wydatki na (…)ads;

‒wydatki na sponsorowanie gal sportowych oraz lokowanie produktów na takich wydarzeniach;

‒wydatki na reklamę w radiu;

Kwota wskazanych kosztów przekroczy 1.000.000 zł rocznie.

Wszystko to przekłada się na stopniowo rosnącą popularność marki (…), rosnącą liczbę klientów, a co za tym idzie, na rosnące obroty Wnioskodawcy. Z racji rosnącej popularności i obrotów, catering nieustannie poszerza swoją ofertę, wprowadza nowe diety oraz poszerza swoje strefy dostaw, tak by dotrzeć do jak największej grupy odbiorców. Celem ponoszenia wszystkich wskazanych powyżej wydatków jest zwiększenie sprzedaży produktów Wnioskodawcy w postaci gotowych posiłków, składających się na catering dietetyczny. Wnioskodawca zakłada, że jego przychody ze sprzedaży cateringu dietetycznego w kolejnych dwóch latach podatkowych ulegną zwiększeniu względem poziomu przychodów z 2022 roku.

Mając na uwadze powyżej przedstawiony stan faktyczny, Wnioskodawca zamierza skorzystać z wprowadzonej z początkiem 2022 roku tzw. „ulgi na ekspansję".

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka nie jest podmiotem korzystającym ze zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. zwolnienia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej osiągniętych z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu.

Koszty o których mowa we wniosku, poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów zostały odliczone przez Spółkę od podstawy opodatkowania. Obecnie wskazane koszty są odliczane od przychodu poprzez ich zaliczenie do kosztu uzyskania przychodu na ogólnej podstawie - art.. 15 u.p.d.o.p.

Natomiast jeśli chodzi o zdarzenie przyszłe, to poza zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodu, Wnioskodawca zamierza odliczyć koszty, o których mowa we wniosku, od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18eb § 1 u.p.d.o.p.

Spółka cyklicznie poszerza swoją ofertę wprowadzając do sprzedaży nowe produkty (nowa rodzaje diet), dotychczas nieoferowane. Jednakże w zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca deklaruje zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, a nie wprowadzenie nowych produktów. Wnioskodawca zakłada zwiększenie przychodów, jednak obecnie nie można założyć wprowadzenie nowych produktów (co jest jednak niewykluczone).

Wnioskodawca nie ma przy tym pewności, jak rozumieć "nowy produkt". Jeżeli uznamy, że produktem jest gotowa dieta pudełkowa, a rodzaj tej diety to już po prostu parametr tego samego produktu (jak np. kolor tego samego produktu, który klient może sobie wybrać), to Wnioskodawca najpewniej nie wprowadzi nowego produktu. Jeśli natomiast każdy nowy rodzaj diety (np. (…) itp.) stanowi odrębny produkt, to niemal na pewno Wnioskodawca wdroży nowe produkty (czyt. nowe rodzaje diety) do swojej oferty.

Oferowane przez Spółkę posiłki wykonywane są zawsze w siedzibie Spółki. Zleceniobiorcami są osoby fizyczne pracujące na podstawie umowy cywilnoprawnej, jest nią umowa zlecenia. Zleceniobiorcy wykonują powierzone im zadania w siedzibie Spółki. Wnioskodawca zleca zleceniobiorcom: przygotowywanie składników dań, rozdrabnianie warzyw, owoców i innych surowców, przygotowywanie potraw zgodnie z wytycznymi głównego kucharza, porcjowanie posiłków, ważenie oraz pakowanie dań do pudełek.

Zleceniobiorcy wykonują posiłki pod nadzorem liderów danej sekcji produkcji, którzy zatrudnieni są na podstawie umów o pracę. W spółce większa część osób zatrudniona jest na podstawie umów zleceń. Żaden z pracowników lub zleceniobiorców nie wykonuje posiłku w całości. Nie powierza się Zleceniobiorcom przygotowania gotowego posiłku. Zleceniobiorcy wykonują jedynie poszczególne etapy w produkcji posiłku.

Przygotowanie posiłku dzieli się na etapy jak: przygotowywanie składników do dań, rozdrabnianie warzyw , owoców i innych surowców, przygotowywanie części potraw zgodnie z wytycznymi głównego kucharza, porcjowanie posiłków, ważenie, pakowanie dań do pudełek. Każdy etap wykonywany jest przez inny dział/sekcję. Prace wykonywane na różnych etapach produkcji posiłków różnią się i ciężko określić jeden miernik, aby móc szczegółowo zmierzyć ilość prac wykonywanych przez pracowników oraz zleceniobiorców.

Zawarte umowy sponsoringowe polegają na wzajemnych i ekwiwalentnych świadczeniach (ze strony Wnioskodawcy zapewnienie cateringu dla pracowników, zawodników oraz podczas wydarzeń) oraz wsparciu finansowym. W ramach świadczeń realizowanych przez podmiot sponsorowany znajdują się:

‒zgoda do wykorzystywania logotypu podmiotu sponsorowanego do promocji w ramach współpracy;

‒bilety VIP oraz bilety na trybunę na wydarzenie;

‒miano partnera i oficjalnego cateringu podczas wydarzenia;

‒umieszczenie logotypu firmy na ściankach promocyjnych, które będą widoczne podczas wywiadów z zawodnikami;

‒reklama podczas dwóch konferencji przed wydarzeniami - w postacie belek wyświetlanych na każdym panelu konferencji + dodatkowo reklama video wyświetlana przed i po konferencji;

‒reklama na wydarzeniach głównych;

‒gala - w otwartym studiu wyświetlanie belek + reklama przed studiem i po nim;

‒gala: Pasek informacyjny (baner reklamowy wyświetlany minimum 4x podczas gali);

‒konferencja: logo na ekranach;

‒konferencja: spot reklamowy preroll i postroll;

‒konferencja: pasek informacyjny (baner reklamowy wyświetlany minimum 6x podczas konferencji);

‒gala: spot reklamowy preroll i postroll;

‒gala: spot reklamowy po studiu głównym (rozpoczęcie gali/opening);

‒logo w kategorii „Partnerzy” na stronie WWW;

‒Możliwość brandingu strefy cateringowej.

‒2 stories na (…);

Wnioskodawca zamierza skorzystać ze zwolnienia w ramach przepisu art. 18eb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na zwiększenie przychodu ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów.

Wszystkie wskazane w opisie stanu faktycznego wydatki pochodzą zatem z jednego źródła.

Spółka dokonuje sprzedaży produktów w całej Polsce. Reklamy umieszczone na autobusach i banery w różnych miastach w Polsce mają na celu dotarcie do jak największego grona potencjalnych klientów. Na skutek reklam Spółka uzyskuje coraz więcej klientów, co jest równoznaczne ze zwiększeniem przychodów ze sprzedaży.

Pytania

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania wskazane tam wydatki związane ze swoją promocją i reklamą w oparciu o art. 18eb ust. 1 u.p.d.o.p.?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, może on odliczyć od podstawy opodatkowania wskazane tam wydatki związane ze swoją promocją i reklamą w oparciu o art. 18eb ust. 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania jest dochód, który stanowi nadwyżkę sumy przychodów uzyskanych ze źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiąganych w danym roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że jako koszty uzyskania przychodu rozumie się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Z kolei art. 16 stanowi o tym, czego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na cele jego promocji i reklamy, a w szczególności: wydatki na reklamy na autobusach w różnych miastach Polski, wydatki na reklamy na taksówkach w (…), wydatki na banery w różnych miastach Polski, wydatki na reklamy na (…), wydatki na (…)ads, wydatki na (…)ads wydatki na sponsorowanie gal sportowych oraz lokowanie produktów na takich wydarzeniach, wydatki na reklamę w radiu, kwalifikują się jako koszt uzyskania przychodów, a także nie są wymienione w negatywnym katalogu kosztów nie uważanych za koszty uzyskania przychodów.

Ulga podatkowa, z której Wnioskodawca zamierza skorzystać, jest uregulowana w artykule 18eb u.p.d.op. i określana jest jako „ulga na ekspansję”. W świetle tego przepisu, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1.000.000 zł w roku podatkowym. Osiągane przez Wnioskodawcę przychody nie pochodzą z zysków kapitałowych oraz, jak wykazano wyżej, Wnioskodawca ponosi koszty związane z szeroko rozumianą promocją sprzedawanych produktów w celu dotarcia do nowych odbiorców, a tym samym zwiększenia sprzedaży swoich produktów.

Zgodnie z art 18eb ust. 2 u.p.d.o.p., przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. Sprzedawane diety są w całości przygotowywane bezpośrednio przez pracowników lub zleceniobiorców Wnioskodawcy. W pierwszej kolejności Wnioskodawca układa menu dla poszczególnych kategorii diet. Następnie przyrządza każdy posiłek od podstaw oraz pakuje je do odpowiednich pojemników z personalizowanymi etykietami, następnie kompletuje każde zamówienie i dostarcza do klienta, bądź do punktu odbioru skąd klient osobiście odbiera swoje zamówienie. W opinii Wnioskodawcy gotowe posiłki w ramach kateringu dietetycznego stanowią rzeczy wytworzone przez podatnika, a tym samym są one produktami w rozumieniu art. 18eb ust. 2 u.p.d.o.p.

Art. 18eb ust. 3 u.p.d.o.f. wymaga, aby produkty były odpłatnie zbyte do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym. Klientami cateringu są w głównej mierze klienci indywidualni, którzy nie są podmiotami powiązanymi. Wobec powyższego warunek zawarty w ust. 3 ww. artykułu jest spełniony.

Art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT stanowi o trzech głównych przesłankach, które uprawniają do zastosowania odliczenia. A są to:

‒zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów, lub

‒osiągnięcie przychodów ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych, lub

‒osiągnięcie przychodów ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Wnioskodawca zamierza zaliczać kwalifikowane koszty ponoszone w 2022 r. do zastosowania ulgi. Pierwsza przesłanka wymaga, aby porównywać wielkość kosztów sprzedaży na koniec roku poprzedzającego rok ponoszenia kosztów w okresie 2 następujących po sobie lat. Analogicznie druga i trzecia przesłanka zostaną spełnione, jeżeli ta sprzedaż nastąpi w przeciągu 2 kolejnych lat podatkowych.

Art. 18eb ust. 7 u.p.d.o.p. wymienia rodzaje kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży, które kwalifikują się do przyznania przytoczonej we wniosku ulgi. Wnioskodawcę w szczególności interesują treści wymienione w pkt 1 i 2 do których odpowiednio należą; „uczestnictwa w targach poniesione na organizację miejsca wystawowego, zakup biletów lotniczych, zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników” i „działania promocyjno-informacyjne, w tym zakup przestrzeni reklamowych, przygotowanie strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów”. W odniesieniu do punktu drugiego ww. przepisu, w kwalifikowanych kosztach Wnioskodawca chciałby ująć nie tylko wspomniane zakupy przestrzeni reklamowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek dotyczących produktów, ale także wydatki na przygotowanie klipów reklamowych nowych produktów, które następnie trafiałyby do Internetu poprzez kanały mediów społecznościowych Wnioskodawcy. Ten ostatni wydatek Wnioskodawca uzasadnia brzmieniem przepisu, który mówi o „działaniach promocyjno-informacyjnych, w tym...”, po czym następuje wymienienie powyższych, szczególnych wydatków. Przytoczone określenie świadczy o otwartym katalogu wydatków z wymienionymi kilkoma przykładami, które nie wyczerpują zagadnienia. Tak długo, jak wydatek mieści się w pojęciu „działań promocyjno-informacyjnych”, tak długo zdaniem Wnioskodawcy może się on kwalifikować do ulgi.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „promocja” oznacza <<działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań>>. Z kolei Wieki Słownik Języka Polskiego definiuje to pojęcie jako „popularyzacja firmy i jej produktów oraz zachęcanie do kupna tych produktów”. Natomiast przysłówek „informacyjnie” oznacza „ze względu na zawartość informacji – wiadomości” (Wielki Słownik Języka Polskiego) lub „w celu promowania” (Słownik Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego).

Zatem przez działania promocyjno-informacyjne należy rozumieć wszelkie działania, które zmierzają do zwiększenia popularności produktu i zachęcania do jego kupna oraz działania mające na celu informowanie klientów o produktach i ich cechach. W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w stanie faktycznym wydatki mają charakter działań promocyjno-informacyjnych.

Wnioskodawca jest zdania, że ze względu na charakter prowadzonej działalności kwalifikuje się do skorzystania z ulgi ekspansyjnej. Stan faktyczny wskazuje na wywiązanie się przez Wnioskodawcę z wymogu stałego zwiększania obrotów i przychodów, a wydatki które Wnioskodawca chciałby odliczyć od podstawy opodatkowania mieszczą się w katalogu kwalifikowanych do tego kosztów przy spełnieniu wymogów formalnych wymienionych w artykule 18eb ustawy o CIT. W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska wyrażonego w niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Jedną z form wsparcia przedsiębiorców w ramach Polskiego Ładu jest ulga na zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, czyli tzw. „ulga na ekspansję”. Celem ulgi jest zachęcenie przedsiębiorców do rozwoju swojej działalności i rozszerzania działalności nie tylko na rynek krajowy, ale także na zagraniczne rynki zbytu.

Regulacje dotyczące tej ulgi zawiera dodany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) art. 18eb, który w ust. 1 stanowi, że:

Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT:

Przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika.

W świetle art. 18eb ust. 3 ww. ustawy:

Przez zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, o których mowa w ust. 1, rozumie się odpłatne zbycie produktów do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT:

Podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, o których mowa w ust. 1, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Stosownie do art. 18eb ust. 5 ustawy o CIT:

Przy ustalaniu spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się wyłącznie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 18eb ust. 6 tej ustawy:

W przypadku gdy podatnik, który skorzystał z odliczenia, nie spełni warunku, o którym mowa w ust. 4, jest obowiązany w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym upłynął termin do osiągnięcia przychodów ze sprzedaży produktów, do odpowiedniego doliczenia kwoty uprzednio odliczonej.

Zgodnie natomiast z art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT:

Za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty:

1)uczestnictwa w targach poniesione na:

a)organizację miejsca wystawowego,

b)zakup biletów lotniczych dla pracowników,

c)zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników;

2)działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów;

3)dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów;

4)przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych;

5)przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy mogą Państwo odliczyć od podstawy opodatkowania wskazane w opisie sprawy wydatki związane z promocją i reklamą na podstawie art. 18eb Ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego w pierwszej kolejności wskazać należy, że z tzw. „ulgi na ekspansję”, o której mowa w przepisach art. 18eb ustawy o CIT, mogą skorzystać podatnicy, którzy wytworzyli produkty w ramach swojej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 18eb ust. 2 updop przez „produkty” rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. Wsparciem w ramach ulgi, w świetle art. 18eb ust. 3 updop wymienionych regulacji objęte zostało odpłatne zbycie produktów wytworzonych przez podatnika, do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop.

Wskazać należy, że pojęcie „rzeczy” należy odnieść do definicji zawartej w art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, (Dz.U. z 2020 poz. 1740 ze zm.) w świetle którego:

rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Ustawodawca nie wprowadził na potrzeby przepisu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT również definicji „wytworzenia” rzeczy, należy więc posłużyć się potocznym rozumieniem tego słowa.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka Polskiego (https://sjp pwn.pl) „wytworzyć” to „zrobić”, „wyprodukować coś”.

Podatnik, który zleca podmiotom trzecim produkcję wyrobów sprzedawanych pod swoją marką samodzielnie (bezpośrednio) „nie robi” ani „nie produkuje” tych wyrobów. Takich działań podatnika nie można więc uznać za wytworzenie produktów, w rozumieniu art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT.

Wymaga podkreślenia, że ustawy podatkowe odwołują się odrębnie do pojęcia „rzeczy” i „praw majątkowych”.

W myśl z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie (…)”

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. (…)”

Powyższe regulacje oznaczają w sposób niewątpliwy, że intencją ustawodawcy przy projektowaniu przepisów art. 18eb ustawy o CIT, było objęcie przedmiotową ulgą wyłącznie produktów stanowiących rzeczy (a zatem przedmioty materialne) wytworzone przez podatnika.

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Natomiast zgodnie ze wskazanym powyżej art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów. Zauważyć należy, że użycie w powyższym przepisie sformułowania „w tym” wskazuje na przykładowe wyliczenie kosztów związanych z działaniami promocyjno-informacyjnymi.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN https://sjp.pwn.pl/ promocja, to działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia. Natomiast reklama, to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług, plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi. Natomiast pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem Państwa działalności w przeważającej części jest przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmują się Państwo przygotowywaniem gotowych posiłków, dostarczanych codziennie do klientów. Posiłki składające się na diety są przygotowywane przez Państwa pracowników lub zleceniobiorców.

Oferowane przez Państwa posiłki wykonywane są zawsze w siedzibie Spółki. Zleceniobiorcami są osoby fizyczne pracujące na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowa zlecenia). Zleceniobiorcy wykonują powierzone im zadania w siedzibie Spółki. Wnioskodawca zleca zleceniobiorcom: przygotowywanie składników dań, rozdrabnianie warzyw, owoców i innych surowców, przygotowywanie potraw zgodnie z wytycznymi głównego kucharza, porcjowanie posiłków, ważenie oraz pakowanie dań do pudełek.

Zleceniobiorcy wykonują posiłki pod nadzorem liderów danej sekcji produkcji, którzy zatrudnieni są na podstawie umów o pracę. W spółce większa część osób zatrudniona jest na podstawie umów zleceń. Żaden z pracowników lub zleceniobiorców nie wykonuje posiłku w całości. Nie powierza się Zleceniobiorcom przygotowania gotowego posiłku. Zleceniobiorcy wykonują jedynie poszczególne etapy w produkcji posiłku, które dzieli się na: przygotowywanie składników do dań, rozdrabnianie warzyw , owoców i innych surowców, przygotowywanie części potraw zgodnie z wytycznymi głównego kucharza, porcjowanie posiłków, ważenie, pakowanie dań do pudełek. Każdy etap wykonywany jest przez inny dział/sekcję. Prace wykonywane na różnych etapach produkcji posiłków różnią się i ciężko określić jeden miernik, aby móc szczegółowo zmierzyć ilość prac wykonywanych przez pracowników oraz zleceniobiorców.

Przygotowują Państwo posiłki codziennie w oparciu o aktualne menu dla każdej z diet (standardowo jest to 5 posiłków na jedną dietę), które następnie są pakowane w odpowiednie pojemniki i poprzez personalizowane etykiety oznaczają Państwo: kaloryczność danego posiłku, ilość zawartych węglowodanów, tłuszczów oraz białka w danym posiłku. Następnie posiłki dla każdej z diet są kompletowane i pakowane do specjalnych toreb. Gotowe zestawy dostarczane są pod wskazane przez klientów adresy albo odbierane osobiście przez klientów we wskazanych punktach odbiorów.

W związku z opisaną działalnością ponoszą Państwo wydatki związane z promocją i reklamą tej działalności, taki jak:

‒wydatki na reklamy na autobusach w różnych miastach Polski;

‒wydatki na reklamy na taksówkach w (…);

‒wydatki na banery w różnych miastach Polski;

‒wydatki na reklamy na (…);

‒wydatki na (…)ads;

‒wydatki na (…)ads;

‒wydatki na sponsorowanie gal sportowych oraz lokowanie produktów na takich wydarzeniach;

‒wydatki na reklamę w radiu;

Zawarte umowy sponsoringowe polegają na wzajemnych i ekwiwalentnych świadczeniach (ze strony Wnioskodawcy zapewnienie cateringu dla pracowników, zawodników oraz podczas wydarzeń) oraz wsparciu finansowym.

Spółka dokonuje sprzedaży produktów w całej Polsce. Reklamy umieszczone na autobusach i banery w różnych miastach w Polsce mają na celu dotarcie do jak największego grona potencjalnych klientów. Na skutek reklam Spółka uzyskuje coraz więcej klientów, co jest równoznaczne ze zwiększeniem przychodów ze sprzedaży.

Kwota wskazanych kosztów przekroczy 1.000.000 zł rocznie.

Celem ponoszenia wszystkich wskazanych powyżej wydatków jest zwiększenie sprzedaży gotowych posiłków, składających się na catering dietetyczny.

Zamierzają Państwo skorzystać ze zwolnienia w ramach przepisu art. 18eb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na zwiększenie przychodu ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów.

Spółka nie jest podmiotem korzystającym ze zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do pytania będącego przedmiotem wniosku, tj. ustalenia czy w przedstawionym stanie faktycznym mogą Państwo odliczyć od podstawy opodatkowania wskazane tam wydatki związane ze swoją promocją i reklamą w oparciu o art. 18eb ust. 1 u.p.d.o.p. należy wskazać, że zlecanie fizycznej produkcji danego produktu innemu podmiotowi, nawet pomimo wykorzystania receptury podatnika, służy w istocie wytwarzaniu określonych produktów nie przez tego podatnika ale przez jego kontrahentów.

W analizowanej sprawie wytwarzają Państwo posiłki z udziałem Zleceniobiorców. Posiłki te wykonywane są zawsze w siedzibie Spółki i pod nadzorem pracowników Spółki. Zleceniobiorcy nie wykonują posiłków samodzielnie, a jedynie przygotowują składniki do ich przygotowania. Przedstawiony opis sprawy prowadzi do wniosku, że prowadzą Państwo działalność produkcyjną polegająca na wytwarzaniu posiłków.

Intencją ustawodawcy przy projektowaniu przepisów art. 18eb ustawy o CIT, było objęcie przedmiotową ulgą wyłącznie produktów stanowiących rzeczy (przedmioty materialne) wytworzone przez podatnika. W analizowanej sprawie zlecenie wykonania elementów produktu (posiłku) podmiotom trzecim (Zleceniobiorcom) nie przesądza o tym, że sprzedawane produkty nie zostały wytworzone przez Państwa; należy uznać, że spełniają Państwo warunek wytworzenia przez podatnika oferowanych produktów.

Działania reklamowe, jakie prowadzą Państwo mieszczą się w katalogu działań promocyjno-informacyjnych, o którym mowa w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT.

Zatem, mogą Państwo skorzystać z tzw. ulgi prowzrostowej (ulgi na ekspansję), o której mowa w art. 18eb updop, do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w zakresie kosztów uzyskania przychodu poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży oferowanych produktów.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym, mogą Państwo odliczyć od podstawy opodatkowania wskazane we wniosku wydatki związane ze swoją promocją i reklamą w oparciu o art. 18eb ust. 1 updop należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).